2016年3月5日，國(guó)家兩會(huì)期間，李克強(qiáng)總理在《政府工作報(bào)告》中承諾5月1日起全面實(shí)施“營(yíng)改增”，確保所有行業(yè)稅負(fù)只減不增。3月18日召開(kāi)的國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議決定，2016年5月1日起，全面推開(kāi)“營(yíng)改增”試點(diǎn)，將剩余四大行業(yè)即建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)納入“營(yíng)改增”試點(diǎn)。
　　改革完成后，現(xiàn)行納稅人全部改征增值稅，營(yíng)業(yè)稅將退出歷史舞臺(tái)。此次“營(yíng)改增”試點(diǎn)實(shí)行“雙擴(kuò)”，即一是擴(kuò)大行業(yè)范圍，上述四行業(yè)全部納入試點(diǎn)，二是擴(kuò)大抵扣范圍，無(wú)論是制造業(yè)、商業(yè)等原增值稅納稅人，還是此次試點(diǎn)納稅人，都允許抵扣新增不動(dòng)產(chǎn)所含增值稅。保險(xiǎn)業(yè)作為金融業(yè)重要組成部分，也納入此次改革范圍。
　　1保險(xiǎn)業(yè)在“營(yíng)改增”中相關(guān)政策規(guī)定
　?。?）納稅人標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定：依據(jù)國(guó)稅總局2016年23號(hào)文規(guī)定，“營(yíng)改增”試點(diǎn)實(shí)施前的年應(yīng)稅銷售額超過(guò)500萬(wàn)元的納稅人應(yīng)向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)辦理一般納稅人資格登記手續(xù)，保險(xiǎn)行業(yè)均應(yīng)作為一般納稅人進(jìn)行認(rèn)定。
　?。?）依據(jù)財(cái)稅2016年36號(hào)文中《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》規(guī)定，保險(xiǎn)行業(yè)稅率確定為6%。
　?。?）應(yīng)納稅額的計(jì)算：保險(xiǎn)行業(yè)作為一般納稅人，適用一般計(jì)稅方法。即：應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額
　　不同于營(yíng)業(yè)稅條件下的稅負(fù)計(jì)算，一般納稅人的稅負(fù)不僅受銷項(xiàng)稅額的影響，同時(shí)受允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額影響，壽險(xiǎn)保險(xiǎn)公司存在許多免征增值稅項(xiàng)目，其允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額按比例計(jì)算將會(huì)很少。
　?。?）免稅事項(xiàng)的規(guī)定：依據(jù)財(cái)稅2016年36號(hào)文中《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過(guò)渡政策的規(guī)定》，保險(xiǎn)公司開(kāi)辦的一年期以上人身保險(xiǎn)產(chǎn)品取得的保費(fèi)收入免征增值稅。即對(duì)保險(xiǎn)期間為一年期及以上返還本利的人壽保險(xiǎn)、養(yǎng)老年金保險(xiǎn)，以及保險(xiǎn)期間為一年期及以上的健康保險(xiǎn)免征增值稅。對(duì)原營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠政策原則上予以延續(xù)。
　　2壽險(xiǎn)公司應(yīng)稅業(yè)務(wù)當(dāng)前稅負(fù)分析
　　“營(yíng)改增”前后，壽險(xiǎn)公司應(yīng)稅業(yè)務(wù)范圍沒(méi)有變化，但應(yīng)稅業(yè)務(wù)的稅率提高了。營(yíng)業(yè)稅為價(jià)內(nèi)稅，稅率為5%，100元款項(xiàng)確認(rèn)100元收入，需要納稅5元（100×5%=5），而增值稅為價(jià)外稅，銷售收入需要進(jìn)行價(jià)稅分離，同樣100元款項(xiàng)，在增值稅條件下確認(rèn)收入94.34元（100/（1+6%）=94.34），確認(rèn)銷項(xiàng)稅額為94.34×6%=5.66元，即壽險(xiǎn)公司同樣的應(yīng)稅款項(xiàng)收入，表面上看稅率提高了0.66%（5.66%-5%=0.66%）。但增值稅一般納稅人稅負(fù)高低取決于兩個(gè)因素，即當(dāng)期銷項(xiàng)稅額和當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額。銷項(xiàng)稅額因應(yīng)稅收入稅率提高了0.66%而增加，允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅款能否達(dá)到或超過(guò)應(yīng)稅收入的0.66%，帶動(dòng)整體稅負(fù)的下降呢？具體詳見(jiàn)下述分析。
　　3壽險(xiǎn)某地市公司“營(yíng)改增”后稅負(fù)情況分析
　　3.1壽險(xiǎn)某地市公司5-7月稅負(fù)情況
　　表1為某壽險(xiǎn)地市級(jí)公司2016年5-7月實(shí)際繳納增值稅情況，稅負(fù)率分別為6.12%、5.55%、5.98%，月份間稅負(fù)差異較大，5月份甚至高于保險(xiǎn)業(yè)6%的增值稅率，具體見(jiàn)表1。
　　由表1可知，就這家地市公司而言，“營(yíng)改增”后稅負(fù)上升明顯，除應(yīng)稅收入稅率上升影響外，允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額偏少，贈(zèng)送禮品視同銷售按17%計(jì)算銷項(xiàng)稅額，也是重要影響因素。
　　3.2壽險(xiǎn)保險(xiǎn)公司允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額介紹
　　壽險(xiǎn)公司經(jīng)營(yíng)范圍包括人壽保險(xiǎn)、健康保險(xiǎn)、意外傷害保險(xiǎn)等人身保險(xiǎn)業(yè)務(wù)，各類人身保險(xiǎn)服務(wù)、代理、咨詢業(yè)務(wù)等，大量業(yè)務(wù)收入為免稅收入，公司在取得進(jìn)項(xiàng)稅票時(shí)，往往很難區(qū)分哪些是應(yīng)稅業(yè)務(wù)產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，哪些是免稅業(yè)務(wù)產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，大部分進(jìn)項(xiàng)稅額納入無(wú)法劃分核算，依據(jù)財(cái)稅2016年36號(hào)文《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第二十九條規(guī)定，當(dāng)期無(wú)法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額按銷售額比例確認(rèn)不得抵扣部分。在實(shí)際計(jì)算工程中，允許抵扣部分往往占比很低，如上述地市公司，2016年5-7月份，允許抵扣部分占比分別僅為4.5%、4.5%、4.4%，占比偏低，同時(shí)部分費(fèi)用支出不能取得專用發(fā)票，使可以抵扣金額更少。
　　此次“營(yíng)改增”提到擴(kuò)大抵扣范圍，就是允許抵扣不動(dòng)產(chǎn)及在建工程所產(chǎn)生的進(jìn)行稅額，往往不動(dòng)產(chǎn)投資是公司重大行為，不會(huì)經(jīng)常發(fā)生，對(duì)當(dāng)期減低稅負(fù)影響有限。
　　3.3視同銷售的高負(fù)擔(dān)
　　保險(xiǎn)公司在業(yè)務(wù)拓展過(guò)程中，往往存在贈(zèng)送禮品行為，“營(yíng)改增”后，無(wú)償贈(zèng)送應(yīng)視同銷售行為繳納增值稅，并且稅率按一般納稅人的17%計(jì)算，保險(xiǎn)公司不是所有的禮品采購(gòu)均能取得專票，即使取得專票，很多稅率也僅為3%，存在“高征低抵”情況，推高了壽險(xiǎn)保險(xiǎn)公司的稅收負(fù)擔(dān)。
　　4壽險(xiǎn)某省公司“營(yíng)改增”后稅負(fù)情況分析
　　為規(guī)范“營(yíng)改增”后保險(xiǎn)業(yè)增值稅征收管理，目前許多省份稅務(wù)主管部門(mén)對(duì)保險(xiǎn)公司均采取省級(jí)匯總繳納增值稅方式，即采用省級(jí)機(jī)構(gòu)匯總計(jì)算增值稅應(yīng)納稅額、由省級(jí)機(jī)構(gòu)本級(jí)和各市級(jí)機(jī)構(gòu)分別繳納增值稅的辦法。采用這種“省級(jí)匯算、地市繳納”方式，省市公司的稅負(fù)率是一樣的，具體見(jiàn)表2。
　　由表2可知，該省公司稅負(fù)率與上述地市公司一樣，“營(yíng)改增”后短期稅負(fù)上升明顯。
　　5壽險(xiǎn)公司應(yīng)稅業(yè)務(wù)整體稅負(fù)預(yù)測(cè)
　　壽險(xiǎn)公司主要經(jīng)營(yíng)人壽保險(xiǎn)業(yè)務(wù)，業(yè)務(wù)收入中大部分為免稅業(yè)務(wù)。應(yīng)稅業(yè)務(wù)主要為意外險(xiǎn)及一年期以下健康險(xiǎn)收入、保單質(zhì)押貸款利息收入及代理業(yè)務(wù)手續(xù)費(fèi)收入等，占比較低，總公司層面還涉及到投資收益等。壽險(xiǎn)公司對(duì)應(yīng)的營(yíng)業(yè)支出主要為退保金、賠款支出（包括死亡給付、傷殘給付、醫(yī)療給付、滿期給付、年金給付與賠款支出等）、提取保險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金、保單紅利支出、手續(xù)費(fèi)及傭金支出、業(yè)務(wù)管理費(fèi)支出，其他業(yè)務(wù)支出（主要為累積生息紅利、結(jié)算利息）等，除手續(xù)費(fèi)及傭金支出和業(yè)務(wù)管理費(fèi)支出外，其他項(xiàng)目均不能取得相應(yīng)發(fā)票用于抵稅。
　　筆者以壽險(xiǎn)某地市公司2014-2015年數(shù)據(jù)為例，介紹“營(yíng)改增”條件下稅負(fù)變化情況，見(jiàn)表3。
　　從表3看出，應(yīng)稅業(yè)務(wù)在2014年及2015年稅負(fù)均有不同程度上升。表3在測(cè)算時(shí)，未考慮視同銷售影響額及夠買(mǎi)固定資產(chǎn)取得進(jìn)項(xiàng)稅額可全額抵扣情況，目前工作中，業(yè)務(wù)員實(shí)物獎(jiǎng)勵(lì)及對(duì)外贈(zèng)送宣傳品均要做視同銷售處理，并且按一般納稅人17%計(jì)算銷項(xiàng)稅額，部分實(shí)物夠買(mǎi)時(shí)僅能取得普票或取得稅率較低的專票，按此口徑，視同銷售金額每年發(fā)生額較大，對(duì)保險(xiǎn)公司帶來(lái)較大稅收負(fù)擔(dān)。而公司固定資產(chǎn)更新不快，特別是房產(chǎn)等重大投資項(xiàng)目，使用周期很長(zhǎng)，目前房產(chǎn)還可以使用很多年，固定資產(chǎn)更新夠買(mǎi)產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額抵稅作用有限。所以，若考慮視同銷售影響額，稅負(fù)上升更加明顯。
　　總公司層面可能有更多的房地產(chǎn)投資，會(huì)產(chǎn)生更多的進(jìn)項(xiàng)稅額，但相應(yīng)的總公司投資收益也會(huì)增加，其對(duì)應(yīng)的稅負(fù)也上升了，總體預(yù)測(cè)，壽險(xiǎn)保險(xiǎn)公司營(yíng)改增后稅負(fù)將上升。
　　6壽險(xiǎn)公司降低稅負(fù)策略
　　2016年3月5日，在人民大會(huì)堂李克強(qiáng)總理于《政府工作報(bào)告》中承諾，從5月1日起全面實(shí)施“營(yíng)改增”，確保所有行業(yè)稅負(fù)只減不增，這句話贏得代表委員熱烈掌聲。
　　2016年3月18日，在中南海兩會(huì)后的第一次國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議上，李克強(qiáng)總理說(shuō)，“代表委員的掌聲不是隨便給你鼓的，我們說(shuō)話必須算數(shù)，承諾必須兌現(xiàn)”。
　　2016年4月1日，在北京三里屯李總理對(duì)國(guó)家稅務(wù)總局和財(cái)政部進(jìn)行“營(yíng)改增”專題考察，在稅務(wù)總局督促落實(shí)“營(yíng)改增”領(lǐng)導(dǎo)小組辦公室，總理說(shuō)：“我們講的很清楚，所有行業(yè)只減不增，這句話不能囫圇吞棗、還望你們能精心操作”。“營(yíng)改增”前，“確保所有行業(yè)稅負(fù)只減不增”總理強(qiáng)調(diào)了不下10遍。但從上述分析可以看出，目前壽險(xiǎn)行業(yè)稅負(fù)存在一定程度上升，如何讓壽險(xiǎn)行業(yè)分享改革紅利，通過(guò)減稅讓利實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)型升級(jí)，更好地服務(wù)實(shí)體經(jīng)濟(jì)的問(wèn)題亟待解決。為此，提出如下幾項(xiàng)措施，希望實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的整體下降。
　　6.1將贈(zèng)送禮品、宣傳品的行為不按視同銷售處理
　　為促進(jìn)業(yè)務(wù)發(fā)展，保險(xiǎn)公司在銷售產(chǎn)品時(shí)會(huì)贈(zèng)送禮品、宣傳品，這與其他促銷手段一樣，不是無(wú)償贈(zèng)送行為，贈(zèng)送禮品實(shí)際上為保險(xiǎn)價(jià)格折扣，已包含在保費(fèi)收入中，與直接折扣相比，采取贈(zèng)送促銷品行為增加了應(yīng)稅保費(fèi)收入，增加了保險(xiǎn)公司實(shí)際繳納的增值稅。購(gòu)買(mǎi)宣傳品時(shí)，保險(xiǎn)公司已承擔(dān)了其所含的稅收成本，目前保險(xiǎn)公司均為一般納稅人，適用17%增值稅稅率，但很多宣傳品不能取得專票或僅能取得3%稅率的專票，視同銷售行為大大增加保險(xiǎn)企業(yè)增值稅負(fù)擔(dān)，尤其是壽險(xiǎn)公司許多產(chǎn)品屬免稅業(yè)務(wù)，稅收成本增加更加明顯，建議針對(duì)保險(xiǎn)公司的無(wú)償贈(zèng)送行為取消視同銷售認(rèn)定，允許保險(xiǎn)公司對(duì)宣傳品采購(gòu)過(guò)程中取得進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣。
　　6.2將保險(xiǎn)公司發(fā)放給業(yè)務(wù)人員的獎(jiǎng)勵(lì)不按視同銷售處理
　　業(yè)務(wù)員與保險(xiǎn)公司簽訂代理合同，在保險(xiǎn)公司授權(quán)范圍內(nèi)代理保險(xiǎn)公司產(chǎn)品，按銷售業(yè)績(jī)?nèi)〉脗蚪鸺案黜?xiàng)獎(jiǎng)勵(lì)收入，為了更能激發(fā)業(yè)務(wù)人員的展業(yè)積極性，實(shí)現(xiàn)收獲后的滿足感，公司通過(guò)實(shí)物方式予以獎(jiǎng)勵(lì)，從來(lái)都不是無(wú)償?shù)?，是?jiǎng)勵(lì)的另一種兌現(xiàn)方式，均與業(yè)務(wù)人員的銷售業(yè)績(jī)掛鉤，對(duì)此行為按無(wú)償贈(zèng)送視同銷售處理與實(shí)際情況不符，建議參照進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的方式進(jìn)行處理，也可降低保險(xiǎn)公司稅務(wù)負(fù)擔(dān)。保險(xiǎn)公司自身加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理，盡量取得各項(xiàng)費(fèi)用的專用發(fā)票，提高進(jìn)項(xiàng)稅額總量，在商品采購(gòu)環(huán)節(jié)進(jìn)行價(jià)格比較，把增值稅成本作為重要考慮因素。
　　6.3適當(dāng)降低固定資產(chǎn)金額認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)
　　按照最新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，固定資產(chǎn)是指同時(shí)具備以下特征的有形資產(chǎn)：①為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有；②使用年限超過(guò)1年；③單位價(jià)值較高。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》只是強(qiáng)調(diào)“單位價(jià)值較高”，沒(méi)有給出具體的價(jià)值判斷標(biāo)準(zhǔn)，并突出固定資產(chǎn)持有的目的和實(shí)物形態(tài)的特征。
　　依據(jù)《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第二十七條第一款，用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)，其所含的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。其中涉及的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)，僅指專用于上述項(xiàng)目的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)（不包括其他權(quán)益性無(wú)形資產(chǎn)）、不動(dòng)產(chǎn)。換言之，即用于應(yīng)稅項(xiàng)目，又用于免稅項(xiàng)目的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)及不動(dòng)產(chǎn)所含的進(jìn)行稅額可以全額抵扣，為此，在準(zhǔn)則允許范圍內(nèi)降低固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定金額，可以增加進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣金額，帶動(dòng)公司稅負(fù)下降。
　　6.4加大對(duì)保險(xiǎn)公司的政策扶持力度，提高免稅險(xiǎn)種范圍
　　2014年8月，《國(guó)務(wù)院關(guān)于加快發(fā)展現(xiàn)代保險(xiǎn)服務(wù)業(yè)的若干意見(jiàn)》出臺(tái)，保險(xiǎn)業(yè)對(duì)完善現(xiàn)代金融體系、帶動(dòng)擴(kuò)大社會(huì)就業(yè)、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)提質(zhì)增效升級(jí)、創(chuàng)新社會(huì)治理方式、保障社會(huì)穩(wěn)定運(yùn)行、提升社會(huì)安全感、提高人民群眾生活質(zhì)量具有重要意義。當(dāng)前保險(xiǎn)業(yè)正在如火如荼的發(fā)展，通過(guò)實(shí)施“營(yíng)改增”，進(jìn)一步分享改革紅利，將極大促進(jìn)行業(yè)發(fā)展，將為服務(wù)實(shí)體經(jīng)濟(jì)、服務(wù)社會(huì)大眾承擔(dān)更多職能。