六、編制抵銷分錄
在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表、合并所有者權(quán)益變動表時，按照一體性原則，需要編制抵銷分錄，將重復(fù)因素抵銷。抵銷分錄可分為三類：內(nèi)部股權(quán)投資的抵銷、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷和內(nèi)部交易的抵銷。具體分析如下：
(一)內(nèi)部股權(quán)投資的抵銷
1.將母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益相抵銷
【例5】2011年甲公司支付22800萬元取得乙公司80%的股份(屬于非同一控制下企業(yè)合并)，購買日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為26000萬元。
2011年乙公司實現(xiàn)凈利潤8000萬元，資本公積增加了1000萬元。2011年12月31日母公司(甲公司)對其子公司(乙公司)長期股權(quán)投資的數(shù)額為30000萬元，該子公司所有者權(quán)益總額為35000萬元，其中實收資本為20000萬元，資本公積為8000萬元(年初7000萬元，本年新增加1000萬元)，盈余公積為1000萬元(年初200萬元，本年增加800)萬元，未分配利潤為6000萬元。則在2011年末編制合并會計報表時，編制抵銷分錄如下：
借：實收資本 20000
資本公積——年初7000
——本年1000
盈余公積——年初200
——本年800
未分配利潤——年末 6000
商譽 2000
貸：長期股權(quán)投資 30000
少數(shù)股東權(quán)益(35000×20%) 7000
值得說明的是，在考試中要求考生能夠直接計算出商譽和少數(shù)股東權(quán)益就可以了。計算過程如下：
?、偕套u=企業(yè)合并成本22800—取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額(26000×80%)=22800-20800=2000萬元。
②少數(shù)股東權(quán)益=合并報表編制日子公司所有者權(quán)益3500×少數(shù)股東持有比例20%=7000萬元。
2.將母公司內(nèi)部投資收益與子公司利潤分配相抵銷
【例6】母公司(甲公司)擁有子公司(乙公司)80%的股權(quán)，子公司2011年實現(xiàn)凈利潤8000萬元(調(diào)整后)，母公司對子公司本期投資收益6400萬元，子公司少數(shù)股東損益為1600萬元;子公司期初未分配利潤2600萬元，子公司本期提取盈余公積800萬元，對所有者分出利潤3800萬元，未分配利潤6000萬元。 則2011年12月31日編制抵銷分錄如下：
借：投資收益(8000×80%) 6400
少數(shù)股東損益(8000×20%) 1600
未分配利潤——年初 2600
貸：提取盈余公積 800
對所有者的分配 3800
未分配利潤——年末 6000
值得說明的是，在考試中要求考生能夠直接計算出少數(shù)股東損益就可以了。計算過程如下：
少數(shù)股東損益=經(jīng)調(diào)整后的報告期凈利潤8000×少數(shù)股東持有比例20%=1600元。
