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　　第二節(jié) 或有事項的確認和計量
　　一、或有事項的確認
　　或有事項的確認是指與或有事項相關義務的確認。根據(jù)《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》的規(guī)定，與或有事項有關的義務應當在同時符合以下三個條件時，確認為預計負債進行確認和計量：（1） 該義務是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務；（2） 履行該義務很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)；（3） 該義務的金額能夠可靠地計量。
　　（一） 該義務是企業(yè)承擔的現(xiàn)實義務
　　該義務是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務，是指與或有事項相關的義務是在企業(yè)當前條件下已承擔的義務，企業(yè)沒有其他現(xiàn)實的選擇，只能履行該現(xiàn)時義務。這里所指的義務包括法定義務和推定義務。
　　其中，法定義務，是指因合同、法規(guī)或其他司法解釋等產(chǎn)生的義務，通常即企業(yè)在經(jīng)濟管理和經(jīng)濟協(xié)調(diào)中，依照經(jīng)濟法律、法規(guī)的規(guī)定必須履行的責任。比如，企業(yè)與其他企業(yè)簽訂購貨合同產(chǎn)生的義務就屬于法定義務。
　　推定義務，是指因企業(yè)的特定行為而產(chǎn)生的義務。企業(yè)的“特定行為”，泛指企業(yè)以往的習慣做法、已公開的承諾或已公開宣布的經(jīng)營政策。并且，由于以往的習慣做法，或通過這些承諾或公開的聲明，企業(yè)向外界表明了它將承擔特定的責任，從而使受影響的各方形成了其將履行那些責任的合理預期。例如，甲公司是一家化工企業(yè)，因擴大經(jīng)營規(guī)模，到A國創(chuàng)辦了一家分公司。假定A國尚未針對甲公司這類企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營可能產(chǎn)生的環(huán)境污染制定相關法律，因而甲公司的分公司對在A國生產(chǎn)經(jīng)營可能產(chǎn)生的環(huán)境污染不承擔法定義務。但是，甲公司為在A國樹立良好的形象，自行向社會公告，宣稱將對生產(chǎn)經(jīng)營可能產(chǎn)生的環(huán)境污染進行治理，甲公司的分公司為此承擔的義務就屬于推定義務。
　?。ǘ?履行該義務很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)
　　履行該義務很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)，是指履行與或有事項相關的現(xiàn)時義務時，導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的可能性超過50%，但尚未達到基本確定的程度。企業(yè)通?？梢越Y(jié)合下列情況判斷經(jīng)濟利益流出的可能性：
　　結(jié)果的可能性 對應的概率區(qū)間
　　基本確定 大于95%但小于100%
　　很可能 大于50%但小于或等于95%
　　可能 大于5%但小于或等于50%
　　極小可能 大于0但小于或等于5%
　　企業(yè)因或有事項承擔了現(xiàn)時義務，并不說明該現(xiàn)時義務很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)。例如，20x9年5月1日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂協(xié)議，承諾為乙企業(yè)的2年期銀行借款提供全額擔保。對于甲企業(yè)而言，由于該擔保事項而承擔了一項現(xiàn)時義務，但這項義務的履行是否很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)，需依據(jù)乙企業(yè)的經(jīng)營情況和財務狀況等因素加以確定。假定20x9年末，乙企業(yè)的財務狀況惡化，且沒有跡象表明可能發(fā)生好轉(zhuǎn)。此種情況出現(xiàn)，表明乙企業(yè)很可能違約，從而甲企業(yè)履行承擔的現(xiàn)時義務將很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)。反之，如果乙企業(yè)財務狀況良好，一般可以認定乙企業(yè)不會違約，從而甲企業(yè)履行承擔的現(xiàn)時義務不是很可能導致經(jīng)濟利益流出。
　?。ㄈ?該義務的金額能夠可靠地計量
　　該義務的金額能夠可靠地計量，是指該義務的金額能夠可靠地計量，即與或有事項相關的現(xiàn)時義務的金額能夠合理地估計。
　　由于或有事項具有不確定性，因或有事項產(chǎn)生的現(xiàn)時義務的金額也具有不確定性，需要估計。要對或有事項確認一項預計負債，相關現(xiàn)時義務的金額應當能夠可靠估計。只有在其金額能夠可靠地估計，并同時滿足其他兩個條件時，企業(yè)才能加以確認。
　　例如，乙公司涉及一起訴訟案。根據(jù)以往的審判結(jié)果判斷，公司很可能敗訴，相關的賠償金額也可以估算出一個區(qū)間。在這種情況下，就可以認為該公司因未決訴訟承擔的現(xiàn)時義務的金額能夠可靠地估計，從而對未決訴訟確認一項因或有事項形成的預計負債。但是如果沒有以往的審判結(jié)果作為比照，而相關的法律條文沒有明確解釋，那么即使該公司預計可能敗訴，在判決以前也很可能無法合理估計其須承擔的現(xiàn)實義務的金額，這種情況下不應確認為預計負債。
　　二、或有事項的計量
　　或有事項的計量是指與或有事項相關義務的預計負債的計量，主要涉及兩個方面：一是a1估計數(shù)的確定；二是預期可獲得補償?shù)奶幚怼?/div>
　　（一） a1估計數(shù)的確定
　　預計負債應當按照履行相關現(xiàn)時義務所需支出的a1估計數(shù)進行初始計量。a1估計數(shù)的確定應當分別兩種情況處理：
　　1. 所需支出存在一個連續(xù)范圍，且該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性相同，則a1估計數(shù)應當按照該范圍內(nèi)的中間值，即上下限金額的平均數(shù)確定。
　　【例13-2】 20x9年12月1日，甲公司因合同違約而被乙公司起訴。20x9年12月31日，甲公司尚未接到人民法院的判決。甲公司預計，最終的法律判決很可能對公司不利。假定預計將要支付的賠償金額為1 000 000～1 600 000元之間的某一金額，而且這個區(qū)間內(nèi)每個金額的可能性都大致相同。
　　在這種情況下，甲公司應在20x9年12月31日的資產(chǎn)負債表中確認一項預計負債，金額為：
　?。? 000 000+1 600 000）÷2 = 1 300 000（元）
　　有關賬務處理：
　　借：營業(yè)外支出——賠償支出——乙公司 1 300 000
　　貸：預計負債——未決訴訟——乙公司 1 300 000
　　2. 所需支出不存在一個連續(xù)范圍，或者雖然存在一個連續(xù)范圍，但該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性不相同。在這種情況下，a1估計數(shù)按照如下方法確定：
　?。?） 如果或有事項涉及單個項目，a1估計數(shù)按照最可能發(fā)生金額確定。“涉及單的項目”指或有事項涉及的項目只有一個，如一項未決訴訟、一項未決仲裁或一項債務擔保等。
　　【例13-3】 20x9年10月2日，乙公司涉及一起訴訟案。20x9年12月31日，乙公司尚未接到人民法院的判決。在咨詢了公司的法律顧問后，乙公司認為：勝訴的可能性為40%，敗訴的可能性為60%;如果敗訴，需要賠償1 000 000元。
　　在這種情況下，乙公司在20x9年12月31日資產(chǎn)負債表中應確認的預計負債金額應為最可能發(fā)生的金額，即1 000 000元。
　　有關賬務處理：
　　借：營業(yè)外支出——賠償支出 1 000 000
　　貸：預計負債——未決訴訟 1 000 000
　?。?） 如果或有事項涉及多個項目，a1估計數(shù)按照各種可能結(jié)果及相關概率加權計算確定。“涉及多個項目”指或有事項涉及的項目不止一個，如產(chǎn)品質(zhì)量保證。在產(chǎn)品質(zhì)量保證中，提出產(chǎn)品保修要求的可能有許多客戶，相應地，企業(yè)對這些客戶負有保修義務。
　　【例13-4】 丙公司是生產(chǎn)并銷售A產(chǎn)品的企業(yè)，20x9年度*9季度共銷售A產(chǎn)品30 000件，銷售收入為180 000 000元。根據(jù)公司的產(chǎn)品質(zhì)量保證條款，該產(chǎn)品售出后一年內(nèi)，如發(fā)生正常質(zhì)量問題，公司將負責免費維修。根據(jù)以前年度的維修記錄，如果發(fā)生較小的質(zhì)量問題，發(fā)生的維修費用為銷售收入的1%;如果發(fā)生較大的質(zhì)量問題，發(fā)生的維修費用為銷售收入的2%。根據(jù)公司質(zhì)量部門的預測，本季度銷售的產(chǎn)品中，80%不會發(fā)生質(zhì)量問題；15%可能發(fā)生較小質(zhì)量問題；5%可能發(fā)生較大質(zhì)量問題。
　　根據(jù)上述資料，20x9年*9季度末丙公司應確認的預計負債金額為：
　　180 000 000×（0×80%+1%×15%+2%×5%） = 450 000（元）
　　有關賬務處理：
　　借：銷售費用——產(chǎn)品質(zhì)量保證——A產(chǎn)品 450 000
　　貸：預計負債——產(chǎn)品質(zhì)量保證——A產(chǎn)品 450 000
　?。ǘ?預期可獲得補償?shù)奶幚?/div>
　　如果企業(yè)清償因或有事項而確認的負債所需支出全部或部分預期由第三方或其他方補償，則此補償金額只有在基本確定能收到時，才能作為資產(chǎn)單獨確認，確認的補償金額不能超過所確認負債的賬面價值。
　　預期可能獲得補償?shù)那闆r通常有：發(fā)生交通事故等情況時，企業(yè)通?？蓮谋ｋU公司獲得合理的賠償；在某些索賠訴訟中，企業(yè)可對索賠人或第三方另行提出賠償要求；在債務擔保業(yè)務中，企業(yè)在履行擔保義務的同時，通?？上虮粨Ｆ髽I(yè)提出追償要求。
　　企業(yè)預期從第三方獲得的補償，是一種潛在資產(chǎn)，其最終是否會轉(zhuǎn)化為企業(yè)真正的資產(chǎn)（即，企業(yè)是否能夠收到這項補償）具有較大的不確定性，企業(yè)只有在基本確定能夠收到補償時才能對其進行確認。根據(jù)資產(chǎn)和負債不能隨意抵銷的原則，預期可獲得的補償在基本確定能夠收到時應當確認為一項資產(chǎn)，而不能作為預計負債金額的扣減。
　　補償金額的確認涉及兩個方面問題：一是確認時間，補償只有在“基本確定”能夠收到時才予以確認；二是確認金額，確認的金額是基本確定能夠收到的金額，而且不能超過相關預計負債的金額。
　　【例13-5】 20x9年12月31日，乙公司因或有事項而確認了一筆金額為500 000元的預計負債；同時，乙公司因該或有事項基本確定可從甲保險公司獲得200 000元的賠償。
　　本例中，乙公司應分別確認一項金額為500 000元的預計負債和一項金額為200 000元的資產(chǎn)，而不能只確認一項金額為300 000元（500 000-200 000）的預計負債。同時，乙公司所確認的補償金額200 000元不能超過所確認的負債的賬面價值500 000元。
　　（三） 預計負債的計量需要考慮的其他因素
　　1. 風險和不確定性
　　企業(yè)在確定a1估計數(shù)時應當綜合考慮與或有事項有關的風險、不確定性、貨幣時間價值和未來事項等因素。風險是對交易或者事項結(jié)果的變化可能性的一種描述。風險的變動可能增加負債計量的金額。企業(yè)在不確定的情況下進行判斷需要謹慎，使得收入或資產(chǎn)不會被高估，費用喪偶負債不會被低估。但是，不確定性并不說明應當確認過多的預計負債和故意夸大支出或費用。
　　企業(yè)應當充分考慮與或有事項有關的風險和不確定性，既不能忽略風險和不確定性對或有事項計量的影響，也要避免反復對風險和不確定性進行調(diào)整，從而在低估和高估預計負債金額之間尋找平衡點。
　　2. 貨幣時間價值
　　預計負債的金額通常應當?shù)扔谖磥響Ц兜慕痤~。但是，因貨幣時間價值的影響，資產(chǎn)負債表日后不久發(fā)生的現(xiàn)金流出，要比一段時間之后發(fā)生的同樣金額的現(xiàn)金流出負有更大的義務。所以，如果預計負債的確認時點距離實際清償有較長的時間跨度，貨幣時間價值的影響重大，那么在確定預計負債的確認金額時，應考慮采用現(xiàn)值計量，即通過對相關未來現(xiàn)金流出進行折現(xiàn)后確認a1估計數(shù)。例如，油氣井或核電站的棄置費用等，應按照未來應支付金額的現(xiàn)值確定。確定預計負債的金額不應考慮預期處置相關資產(chǎn)形成的利得。
　　將未來現(xiàn)金流出折算為現(xiàn)值時，需要注意以下三點：（1） 用來計算現(xiàn)值的折現(xiàn)率應當是反映貨幣時間價值的當前市場估計和相關負債特有風險的稅前利率。（2） 風險和不確定性既可以在計量未來現(xiàn)金流出時作為調(diào)整因素，也可以在確定折現(xiàn)率時予以考慮，但不能重復反映。（3） 隨著時間的推移，即使在未來現(xiàn)金流出和折現(xiàn)率均不改變的情況下，預計負債的現(xiàn)值將逐漸增長。企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日對預計負債的現(xiàn)值進行重新計量。
　　3. 未來事項
　　企業(yè)應當考慮可能影響履行現(xiàn)時義務所需金額的相關未來事項。也就是說，對于這些未來事項，如果有足夠的客觀證據(jù)表明它們將發(fā)生，如未來技術進步、相關法規(guī)出臺等，則應當在預計負債計量中予以考慮。
　　預期的未來事項可能對預計負債的計量較為重要。例如，某核電企業(yè)預計在生產(chǎn)結(jié)束時處理核廢料的費用將因未來技術的變化而顯著降低，那么，該企業(yè)因此確認的預計負債金額應當反映有關專家對技術發(fā)展以及處理費用減少作出的合理預測。但是，這種預計需要取得確鑿的證據(jù)予以支持。
　　4. 資產(chǎn)負債表日對預計負債賬面價值的復核
　　企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日對預計負債的賬面價值進行復核。有確鑿證據(jù)表明該賬面價值不能真實反映當前a1估計數(shù)的，應當按照當前a1估計數(shù)對該賬面價值進行調(diào)整。例如，某化工企業(yè)對環(huán)境造成了污染，按照當時的法律規(guī)定，只需要對污染進行清理。隨著國家對環(huán)境保護越來越重視，按照現(xiàn)在的法律規(guī)定，該企業(yè)不但需要對污染進行清理，還很可能要對居民進行賠償。這種法律要求的變化，會對企業(yè)預計負債的計量產(chǎn)生影響。企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日對為此確認的預計負債金額進行復核，相關因素發(fā)生變化表明預計負債金額不再能反映真實情況時，需要按照當前情況下企業(yè)清理和賠償支出的a1估計數(shù)對預計負債的賬面價值進行相應的調(diào)整。
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