會計分錄的編制是每一位會計工作人員必須掌握的一項基本操作技能，它與會計工作者的理論水平和實踐經(jīng)驗密切相關(guān)。審計調(diào)整分錄的編制是站在審查會計賬目的基礎(chǔ)上所進(jìn)行的賬務(wù)審查及錯賬更正，它要求審計人員不僅要具備豐富的會計專業(yè)知識和實踐經(jīng)驗，而且要具有豐富的審計專業(yè)知識和適當(dāng)?shù)膶徲嫹椒ㄅc手段。
　　一、會計分錄與審計分錄的關(guān)系
　　1.兩者的聯(lián)系。會計分錄是對各單位所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行客觀公正的審查、整理、記錄的過程，它如實反映一個單位的經(jīng)濟(jì)事項與資金往來的來龍去脈，每一個會計分錄都由三個要素所組成，即：借貸符號、會計科目、記賬金額。審計分錄是會計分錄的延續(xù)，是在所審查的報告期會計賬務(wù)出現(xiàn)問題的基礎(chǔ)上所進(jìn)行的會計事項及業(yè)務(wù)調(diào)整，是對會計分錄反映失實所進(jìn)行的矯正。
　　二者的編制都是建立在復(fù)式記賬基礎(chǔ)上的借貸記賬法，都遵循借貸記賬法的規(guī)則。
　　2.兩者的區(qū)別。會計分錄與審計分錄編制的出發(fā)點不同，會計分錄的編制是正向的，按照經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)及其事項的先后順序和來龍去脈進(jìn)行編制，最終形成一組存在必然內(nèi)在聯(lián)系的分錄，編制的法律依據(jù)是會計準(zhǔn)則。
　　審計分錄的編制是逆向的，對于審查沒有問題的會計業(yè)務(wù)不需要調(diào)整，有問題的會計賬務(wù)則是采取比較的方法，在原會計分錄的基礎(chǔ)上對問題賬戶進(jìn)行調(diào)整，一般通過借貸方向進(jìn)行調(diào)整，沖掉錯誤的賬戶和金額，補充正確的賬戶和金額，最終形成一組沒有必然內(nèi)在聯(lián)系的分錄，其編制的法律依據(jù)是審計準(zhǔn)則。
　　二、會計分錄與審計分錄應(yīng)用比較
　　(一)會計分錄的編制
　　例1：2012年1月1日新華公司購入L上市公司股票90萬股，新華公司將其劃分為交易性金融資產(chǎn)處理，共支付資金1415萬元，其中包括已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利63萬元，另支付相關(guān)交易費2萬元。2012年12月31日該交易性金融資產(chǎn)的公允價值為1452萬元;2013年12月31日該交易性金融資產(chǎn)的公允價值為1402萬元。假定持有期間沒有分得現(xiàn)金股利。
　　要求：編制上述業(yè)務(wù)的會計分錄。
　　解析如下：
　　1.2012年1月1日取得該項交易性金融資產(chǎn)時：
　　借：交易性金融資產(chǎn)——成本1352萬
　　應(yīng)收股利——L公司63萬
　　投資收益2萬
　　貸：銀行存款1417萬元
　　2.2012年12月31日：
　　借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動100萬(1452-1352)
　　貸：公允價值變動損益100萬
　　2012年12月31日該交易性金融資產(chǎn)賬面余額=1352+100=1452(萬元)
　　3.2013年12月31日：
　　借：公允價值變動損益50萬
　　貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動50萬(1452-1402)
　　2013年12月31日該交易性金融資產(chǎn)賬面余額=1352+100-50=1402(萬元)
　　從以上1、2、3步會計分錄的編制中我們發(fā)現(xiàn)：
　　*9，會計分錄的編制有嚴(yán)格的時間順序;
　　第二，會計分錄的編制是建立在賬戶之間的對應(yīng)平衡關(guān)系基礎(chǔ)上的;
　　第三，會計分錄的借貸雙方存在必然的內(nèi)在經(jīng)濟(jì)聯(lián)系;
　　第四，會計分錄反映了經(jīng)濟(jì)事項的來龍去脈和資金運動規(guī)律;
　　第五，會計分錄作為記賬憑證的內(nèi)容是建立在經(jīng)過審核無誤的原始憑證基礎(chǔ)上的;
　　第六，會計分錄的業(yè)務(wù)事項建立在持續(xù)經(jīng)營基礎(chǔ)之上。
　　(二)審計分錄的編制
　　例2：三得利公司2012年12月20日向虹彩公司售出一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明價款1000萬元、增值稅額為170萬元，該批商品成本800萬元，12月20日發(fā)出商品，并于當(dāng)天收到全部價稅款。協(xié)議約定虹彩公司于2013年3月20日前有權(quán)退回商品，三得利公司無法合理估計該批商品的退貨率。2012年12月20日發(fā)出商品時三得利公司做出如下會計處理：
　　分錄一：
　　借：銀行存款1170萬
　　貸：主營業(yè)務(wù)收入1000萬
　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)170萬
　　分錄二：
　　借：主營業(yè)務(wù)成本800萬
　　貸：庫存商品800萬
　　請問：你能否同意三得利公司的做法，說明理由。如果不同意，請編制審計調(diào)整分錄。
　　解析如下：
　　(1)我不同意三得利公司的做法。因為在“協(xié)議約定虹彩公司于2013年3月20日前有權(quán)退回商品，三得利公司無法合理估計該批商品的退貨率”的情況下，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬并沒有轉(zhuǎn)移，不符合收入確認(rèn)條件，所以不能確認(rèn)收入。
　　(2)編制審計調(diào)整分錄。
　　分錄一：
　　借：主營業(yè)務(wù)收入1000萬
　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)170萬
　　貸：預(yù)收賬款1170萬
　　分錄二：
　　借：發(fā)出商品800萬
　　貸：主營業(yè)務(wù)成本800萬
　　從以上(1)、(2)兩個步驟審計事項的判斷與審計分錄的編制中可看到：
　　*9，審計分錄的編制以審計準(zhǔn)則為基礎(chǔ)，首先對被審查的會計賬務(wù)進(jìn)行判斷，再確定是否需要編制調(diào)整分錄;
　　第二，審計調(diào)整分錄的借貸雙方雖然遵守借貸記賬規(guī)則但不反映賬戶之間的必然對應(yīng)關(guān)系;
　　第三，審計調(diào)整分錄與對應(yīng)的原問題分錄合并后即為正確的會計分錄;
　　第四，審計分錄的作用在于矯正原來不合理的會計分錄;
　　第五，審計分錄建立在會計分錄基礎(chǔ)之上，是會計分錄的延續(xù);
　　第六，審計人員不僅要同時具備良好的會計專業(yè)知識和審計專業(yè)知識，而且要具備豐富的實踐經(jīng)驗，能夠靈活運用會計準(zhǔn)則和審計準(zhǔn)則。
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