南陽實務稅務技巧：企業(yè)所得稅匯算清繳時收入（所得）調(diào)整的內(nèi)容與方法(一)

　　企業(yè)所得稅的收入有廣義與狹義之分，狹義的收入是指會計賬簿上核算的收入，廣義的收入不但包括會計賬簿上核算的收入，還包括稅法調(diào)整的收入以及調(diào)整的相關(guān)所得等項內(nèi)容。在年度匯算清繳時，會計賬簿核算的收入是通過相應的收入明細附表填報的，調(diào)整的收入及所得是通過附表三《納稅調(diào)整項目明細表》及其他相關(guān)附表填報的。但是，從以往年度報送的《中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表（A類）》（簡稱所得稅年度納稅申報表或《主表》）及其附表看，總有相當一部分納稅人只是在《主表》和相應的明細附表上填報會計賬簿上的核算數(shù)額即可，很少有人按照企業(yè)所得稅法及其相關(guān)法律法規(guī)規(guī)定（以下簡稱稅法）通過（填報）附表三《納稅調(diào)整項目明細表》及其他相關(guān)附表對申報的收入及其所得進行全面調(diào)整，結(jié)果不但匯算清繳的數(shù)據(jù)不準確，給日后稅務管理和稽查帶來麻煩，同時也給企業(yè)帶來不必要的加收滯納金、罰息、乃至處以罰款等損失。為此，筆者借2011年企業(yè)所得稅匯算清繳到來之際，將收入（所得）調(diào)整的內(nèi)容與方法介紹如下，以求能夠?qū)R算清繳工作有所幫助。

　　1、視同銷售收入。

　　視同銷售收入是指按照會計制度要求納稅人在會計核算上不作銷售處理，但是按照稅法規(guī)定需要在年度所得稅匯算清繳時視同銷售確認的收入，包括“非貨幣**易視同銷售收入”、“貨物、財產(chǎn)、勞務視同銷售收入”及“其他視同銷售收入”三部分，其中：

　　“非貨幣^***易視同銷售收入”：是指納稅人將貨物、勞務或者其他財產(chǎn)無償贈與他人、或雖未無償贈送但未收取貨幣（以物易物或換入換出勞務）資金，會計核算未確認或未全部確認損益，按照稅收規(guī)定應在年度所得稅申報時視同銷售應確認的收入。但按照《國家稅務總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定，以買一贈一等方式組合銷售商品時贈出的商品除外。

　　“貨物、財產(chǎn)、勞務視同銷售收入”是指納稅人將貨物、財產(chǎn)、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途，會計核算上未確認收入，按照稅法規(guī)定視同銷售確認的收入。

　　“其他視同銷售收入”是指除上述“非貨幣**易視同銷售收入”、“貨物、財產(chǎn)、勞務視同銷售收入”外，會計核算上未確認收入，按照稅法規(guī)定應視同銷售確認收入的其他業(yè)務。

　　納稅人的視同銷售收入應按照非貨幣**易換出資產(chǎn)的公允價值或中介機構(gòu)的評估價值（市場公允價值無法確定時）先分別在附表一（1）《收入明細表》第14行、第15行、第16行填報，然后再將第13行的合計數(shù)填入附表三《納稅調(diào)整項目明細表》第2行“視同銷售收入”第3列“調(diào)增金額”欄。已按照國家統(tǒng)一會計制度確認非貨幣**易損益的，直接分別按照非貨幣**易換出資產(chǎn)公允價值與已確認的非貨幣交易收益的差額填報即可。

　　2、接受捐贈收入。

　　按照稅法規(guī)定，納稅人依照國家統(tǒng)一會計制度規(guī)定將接受的捐贈直接記入“資本公積”科目的，在匯算清繳時應當調(diào)整為當期收入，填入附表三《納稅調(diào)整項目明細表》第3行“接受捐贈收入”第3列“調(diào)增金額”欄。

　　3、不符合稅收規(guī)定的銷售折扣和折讓。

　　按照《國家稅務總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定：企業(yè)為促進商品銷售而在商品價格上給予的價格折扣、因售出商品的質(zhì)量不合格等原因在售價上給予的銷售折讓準予從總的應收價款中扣除，但不符合此項規(guī)定的銷售折扣和折讓應在匯算清繳時應作為當期的收入，填入附表三《納稅調(diào)整項目明細表》第4行“不符合稅收規(guī)定的銷售折扣和折讓”第3列“調(diào)增金額”欄進行調(diào)整。

　　4、稅收上不能按權(quán)責發(fā)生制原則確認的收入。

　　會計核算和稅法都強調(diào)按照權(quán)責發(fā)生制原則確認收入的實現(xiàn)，但稅法還強調(diào)實質(zhì)重于形式的原則，即按稅法規(guī)定有些收入在計算所得稅時是不嚴格按照權(quán)責發(fā)生制原則確認的，如：《中華人民共和國所得稅法實施條例》第二十三條規(guī)定：受托加工制造大型機械設備、船舶、飛機，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務或者提供其他勞務等，持續(xù)時間超過12個月的，按照納稅年度內(nèi)完工進度或者完成的工作量確認收入的實現(xiàn)；《國家稅務總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定：符合規(guī)定條件的勞務活動其計稅收入的確認時間是：安裝費根據(jù)安裝完工進度確認（安裝工作是商品銷售附帶條件的除外）；廣告制作費根據(jù)制作廣告的完工進度確認；為特定客戶開發(fā)軟件的收費按開發(fā)的完工進度確認收入；如此等等，因此，對已按照權(quán)責發(fā)生制原則確認的收入，應再按上述規(guī)定重新確認當期的收入額。調(diào)增的收入填入附表三《納稅調(diào)整項目明細表》第5行“未按權(quán)責發(fā)生制原則確認的收入”第3列“調(diào)增金額”欄；調(diào)減的收入填入該行第4列“調(diào)減金額”欄。

　　5、權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資損益。

　　按照企業(yè)會計核算要求，在長期投資采取權(quán)益法核算的情況下，初始投資成本小于取得投資時應享有被投資單位可辯認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額要記入投資當期的投資收入；投資期間應分擔被投資單位發(fā)生的凈虧損確認為投資當期的投資損失；投資期間應分享被投資單位發(fā)生的凈利潤確認為投資期間的收益。但稅法要求這些收入和損失不記入當期的應納稅所得額，應當予以剔出，即：權(quán)益法核算長期股權(quán)投資對初始投資成本小于取得投資時應享有被投資單位可辯認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額在附表十一《長期股權(quán)投資所得（損失）明細表》第5列和附表三《納稅調(diào)整項目明細表》第6行“按權(quán)益法核算長期股權(quán)投資對初始投資成本調(diào)整確認收益”第4列“調(diào)減金額”填報；分擔的被投資單位發(fā)生的凈虧損確認的損失金額在附表三《納稅調(diào)整項目明細表》第7行“按權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資持有期間的投資損益”第3列“調(diào)增金額”填報；分享被投資單位發(fā)生的凈利潤確認的投資收益在附表三《納稅調(diào)整項目明細表》第7行“按權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資持有期間的投資損益”第4列“調(diào)減金額”填報。

　　6、企業(yè)重組收入。

　　企業(yè)重組有法律形式改變、債務重組、股權(quán)收購、資產(chǎn)收購、合并、分立等多種形式，按照會計核算要求，企業(yè)重組按與當事方確定的價格確認重組業(yè)務收入，但稅法將企業(yè)重組分為特殊重組和一般重組兩種情況，對符合條件的特殊重組中股權(quán)支付部分可按原始計稅基礎(chǔ)確認收入；對一般重組則要求重組各方均應按市場公允價值確認重組收入；因此，企業(yè)在納稅年度內(nèi)如若有重組業(yè)務，則在匯算清繳時應當對照《財政部、國家稅務總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅[2009]59號）以及《企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅管理辦法》（國家稅務總局公告2010年第4號）等有關(guān)規(guī)定，嚴格區(qū)分特殊重組和一般重組，對調(diào)增的收入分別填入附表三《納稅調(diào)整項目明細表》第8行“特殊重組”、第9行“一般重組”的第3列“調(diào)增金額”欄；對調(diào)減的收入則應分別填入對應行的第4列“調(diào)減金額”欄。

　　7、公允價值變動凈收益。

　　按照會計準則要求，企業(yè)持有的金融資產(chǎn)、金融負債以及投資性房地產(chǎn)要在年度終了時以公允價值進行一次重新計量，并將公允價值變動情況計入當期損益，但按稅法規(guī)定在匯算清繳時應當將這一部分損益剔除，其調(diào)增、調(diào)減金額通過附表七《以公允價值計量資產(chǎn)納稅調(diào)整

 　　　　

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