QQ登錄
微博登錄
微信登錄
所謂納稅虧損，是指按稅法規(guī)定計算的某一會計期間的虧損，不是企業(yè)損益表上列示的虧損。國際上，企業(yè)某一年度發(fā)生納稅虧損，既可以抵前（申請退還以前年度已繳納的所得稅），也可以轉(zhuǎn)后（轉(zhuǎn)抵以后年度所得稅）。當(dāng)然，無論是抵前還是轉(zhuǎn)后，都有一定的時間限制。我國稅法規(guī)定，企業(yè)的納稅虧損可以用今后五年之內(nèi)的稅前利潤彌補(bǔ)。也就是納稅虧損轉(zhuǎn)后產(chǎn)生了未來可抵減的時間性差額。對這項(xiàng)時間性差額的會計處理有兩種方法：*9種方法是在發(fā)生虧損的當(dāng)年確認(rèn)一項(xiàng)所得稅利益，同時確認(rèn)一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn)。第二種方法是在發(fā)生虧損的當(dāng)年不確認(rèn)稅款的減免，即不確認(rèn)所得稅利益。我國目前采用第二種方法進(jìn)行處理。對此，有以下幾點(diǎn)值得關(guān)注。
首先，我國及大多數(shù)發(fā)達(dá)國家普遍采用損益表債務(wù)法進(jìn)行所得稅會計處理。即將時間性差額對未來所得稅的影響看作對本期所得稅費(fèi)用的調(diào)整。而第二種做法在虧損當(dāng)年不確認(rèn)所得稅利益，與損益表債務(wù)法的理論基礎(chǔ)不符。 其次，財政部擬定的《企業(yè)會計準(zhǔn)則 ——所得稅會計（征求意見稿）》中采用*9種做法，還加了一定的條件，即如果預(yù)計“納稅虧損可在未來一定期間內(nèi)用納稅所得抵補(bǔ)，并且有合理的把握，在虧損轉(zhuǎn)后的期間內(nèi)有足夠的納稅所得”，就能在虧損發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)一項(xiàng)所得稅利益，同時確認(rèn)一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn)。 所以說，如果出現(xiàn)納稅虧損應(yīng)視發(fā)生虧損的原因及企業(yè)過去和未來的盈虧情況，具體確定采用哪種方法，不應(yīng)絕對化。本文借鑒一些國家的經(jīng)驗(yàn)做法并根據(jù)所得稅會計征求意見稿探討一下如何對納稅虧損進(jìn)行會計處理。
1.如果能夠確信在虧損轉(zhuǎn)后的期間內(nèi)有足夠的納稅所得時，企業(yè)應(yīng)在虧損的當(dāng)年確認(rèn)一項(xiàng)所得稅利益，相應(yīng)作分錄：
借：遞延稅款（納稅虧損不當(dāng)年稅率）
貸：所得稅
若稅率將要變動，上述分錄中應(yīng)采用已公布將要執(zhí)行的新稅率。 當(dāng)以后年度實(shí)現(xiàn)虧損轉(zhuǎn)抵時，會計處理方法如下：
借：所得稅（稅前會計利潤不當(dāng)年稅率）
遞延稅款（納稅虧損轉(zhuǎn)抵額×當(dāng)年稅率）
應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅（納稅所得-虧損轉(zhuǎn)抵額）×當(dāng)年稅率如有其他事項(xiàng)的時間性差額產(chǎn)生、轉(zhuǎn)銷或調(diào)整，應(yīng)按債務(wù)法的規(guī)定核算。
2.如果沒有充足的理由確信虧損轉(zhuǎn)后的期間內(nèi)有足夠的納稅所得時，對納稅虧損所形成的時間性差額的核算應(yīng)考慮以下兩種情況：
（1）如果在虧損的當(dāng)年，遞延稅款有一個借方余額，這一借方余額本身就形成一筆數(shù)額相等的納稅虧損。虧損當(dāng)年，企業(yè)不朽就納稅虧損事項(xiàng)作專門的帳務(wù)處理。以后年度實(shí)現(xiàn)虧損轉(zhuǎn)抵時，可同時抵減稅前會計利潤及納稅所得，便所得稅費(fèi)用與應(yīng)交所得稅同時減少，相當(dāng)于把虧損轉(zhuǎn)抵當(dāng)作一項(xiàng)永久性差異來處理。
?。?）如果在虧損年度，遞延稅款有一個貸方余額，這一貸方余額的轉(zhuǎn)銷，本身就形成一筆數(shù)額相等的納稅所得，可以抵銷納稅虧損而實(shí)現(xiàn)稅款的減免。因此，在虧損當(dāng)年就確認(rèn)虧損轉(zhuǎn)后帶來的稅款減免。當(dāng)然，這個減免額僅限于遞延稅款貸方余額中在依稅法規(guī)定五年后轉(zhuǎn)期內(nèi)將要發(fā)生逆轉(zhuǎn)的部分。現(xiàn)舉一例說明如下。
某企業(yè)1992年初遞延稅款帳戶無余額，企業(yè)上年末投入使用一項(xiàng)田定資產(chǎn)，原值80萬元，不考慮凈殘值，采用直線法計提折舊，會計折舊年限8年，稅法折舊年限4年。如果8年間企業(yè)一直適用30%的所得稅率，并且假設(shè)企業(yè)在發(fā)生納稅虧損的年度，沒有足夠的理由確信虧損轉(zhuǎn)后的期間內(nèi)能有足夠的納稅所得，在這種情況下，有關(guān)損益資料及納稅虧損的會計處理結(jié)果見下表（單位：萬元）。
1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000
合計
會計折舊 10 10 10 10 10 10 10 10 80
稅法折舊 20 20 20 20 0 0 0 0 80
時間性差額 -10 10 10 10 10 10 10 10 0
未折扣的稅前會計利潤 100 120 150 90 40 -50 60 -30 50 530
稅前會計利潤 90 110 140 80 30 -60 50 -40 50 450
納稅所得 80 100 130 70 40 -50 60 -30 50 450
所得稅（負(fù)號為貸記） 80 110 140 80 30 -60 50 -40 50 450
遞延稅款（負(fù)號為貸記） -3 -3 -3 -3 3 9 -3 3 0
應(yīng)交所得稅 24 30 39 21 12 3 6 135
1997年企業(yè)會計上發(fā)生虧損60萬元，但會計折舊10萬元，而稅法無折舊，企業(yè)納稅虧損為50萬元。雖然發(fā)生虧損，但因遞延稅款帳戶有貸方余額，企業(yè)仍可繼續(xù)轉(zhuǎn)銷時間性差額（折舊費(fèi)）10萬元，
即：
借：遞延稅款 30，000
貸：所得稅 30，000
此后，遞延稅款帳戶還有貸方余額6萬元 （-3-3-3-3+3+3）。
盡管當(dāng)年的納稅虧損為50萬元，但企業(yè)只能確認(rèn)20萬元而不是50萬元的未來可抵減時間性差額 （另30萬元暫時不能確認(rèn)稅款的減免），即可確認(rèn)6萬元而不是15萬元的所得稅利益和遞延所得稅資產(chǎn)：
借：遞延稅款 60，000
貸：所得稅 60，000
1998年企業(yè)納稅所得60萬元，足以抵補(bǔ)上一年的虧損，補(bǔ)虧后的納稅所得為10萬元，企業(yè)應(yīng)作以下兩筆分錄：
?。?）繼續(xù)轉(zhuǎn)銷時間性差額（折舊費(fèi)）10萬元：
借：遞延稅款 30，000
貸：所得稅 30，000
?。?）轉(zhuǎn)銷1997年納稅虧損而形成的時間性差額20萬元，同時將上年30萬元虧損作為當(dāng)期的永久性差額，根據(jù)10萬元納稅所得確認(rèn)當(dāng)期的應(yīng)交所得稅：
借：所得稅 90，000
貸：遞延稅款 60，000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 30，000
以上兩筆分錄合在一起就是表中數(shù)字。這樣，截止1998年底，遞延稅款帳戶有3萬元貸方余額，企業(yè)1999年可以把剩下的時間性差額10萬元（折舊費(fèi)）對應(yīng)的遞延稅款轉(zhuǎn)銷完，但當(dāng)年的納稅虧損30萬元就不能確認(rèn)為所得稅利益了，只能在2000年作為永久性差額，調(diào)減納稅所得和稅前會計利潤，把6萬元的應(yīng)交所得稅作為當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。
筆者認(rèn)為，將納稅虧損確認(rèn)為虧損當(dāng)年的所得稅利益，并末違背謹(jǐn)慎性原則，也末高估資產(chǎn)和收益。因?yàn)椴捎眠@種處理方法時遵循了一定的標(biāo)準(zhǔn)：定性標(biāo)準(zhǔn)，即“有合理的把握證明在虧損轉(zhuǎn)后的期間內(nèi)有足夠的納稅所得”；定量標(biāo)準(zhǔn)，即遞延稅款帳戶有無貸方余額。我國的所得稅會計在一些具體問題，如資產(chǎn)評估增值和投資分回利潤的處理方法上，巴基本與國際慣例及國際會計準(zhǔn)則接軌。如果在納稅虧損會計處理方法的選擇上，能夠既考慮中國實(shí)際情況又借鑒國際慣例和經(jīng)驗(yàn)做法，將使我國的所得稅會計進(jìn)一步完善和發(fā)展。
掃一掃微信，學(xué)習(xí)實(shí)務(wù)技巧
高頓網(wǎng)校特別提醒：已經(jīng)報名2014年財會考試的考生可按照復(fù)習(xí)計劃有效進(jìn)行！另外，高頓網(wǎng)校2014年財會考試高清課程已經(jīng)開通，通過針對性地講解、訓(xùn)練、答疑、?？?，對學(xué)習(xí)過程進(jìn)行全程跟蹤、分析、指導(dǎo)，可以幫助考生全面提升備考效果。
