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　　*9節(jié) 合并理論與范圍
　　1.合并財(cái)務(wù)報(bào)表理論
　　目前國際上編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并理論，主要有三種，如圖13 -1所示。
 
　　圖13一l 合并理論的類型
　　(1)母公司理論
　　該理論認(rèn)為，從控制的角度來看，母公司對(duì)子公司的控制不僅限于屬其所有的部分，也包括少數(shù)股權(quán)的應(yīng)享份額，因此納入合并報(bào)表的是子公司的全部資產(chǎn)與負(fù)債。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制定的有關(guān)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的準(zhǔn)則采用的基本也是母公司理論。該理論的主要特征如圖13 -2所示。
　　從母公司理論的特征我們可以看到，該理論將合并主體中的少數(shù)股東作為債權(quán)人來看待。這種做法的優(yōu)點(diǎn)是能夠滿足母公司的股東和債權(quán)人對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表信息的需求，但它混淆了合并整體中的股東權(quán)益和債權(quán)人權(quán)益，沒有透過母子公司的法律關(guān)系公正地從合并整體的角度去揭示整個(gè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)信息。
　　(2)實(shí)體理論
 
　　圖13 -2母公司理論的特征
　　該理論認(rèn)為合并會(huì)計(jì)報(bào)表是企業(yè)集團(tuán)各成員企業(yè)構(gòu)成的經(jīng)濟(jì)聯(lián)合體的會(huì)計(jì)報(bào)表，編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表是為整個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體服務(wù)的，它強(qiáng)調(diào)是企業(yè)集團(tuán)中所有成員企業(yè)所構(gòu)成的經(jīng)濟(jì)實(shí)體。只要是企業(yè)集團(tuán)企業(yè)的股東，不論是擁有多數(shù)股權(quán)還是少數(shù)股權(quán)，一視同仁，同等對(duì)待。
　　該理論也表現(xiàn)為以下四個(gè)基本特征，如圖13 -3所示。
 
　　圖13 -3實(shí)體理論特征
　　(3)所有權(quán)理論
　　所有權(quán)理論是指在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)既不強(qiáng)調(diào)企業(yè)集團(tuán)中存在的法定控制關(guān)系，也不強(qiáng)調(diào)企業(yè)集團(tuán)的各成員企業(yè)所構(gòu)成的經(jīng)濟(jì)實(shí)體，而是強(qiáng)調(diào)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的企業(yè)對(duì)另一企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和財(cái)務(wù)決策具有重大影響的所有權(quán)。該理論有以下三個(gè)基本特征，如圖13 -4所示。
 
　　圖13 -4所有權(quán)理論特征
　　財(cái)務(wù)報(bào)表編制雖然簡(jiǎn)便易行，但它并不適用于被視為一個(gè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表整體的企業(yè)集團(tuán)揭示其整個(gè)實(shí)體的經(jīng)濟(jì)狀況。事實(shí)上，它通常用于揭示合資企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。
　　2.合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制原則和范圍
　　(1)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制原則
　　合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制要遵循以下三個(gè)基本原則，見表13 -1。
 

 
　　表13 -1合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制原則
　　(2)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制范圍
　　在我國目前條件下，凡是在我國境內(nèi)設(shè)立，且擁有子公司的母公司，應(yīng)編制合并報(bào)表，以綜合反映包括母公司和子公司在內(nèi)的整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。在《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明確指出以下四類企業(yè)集團(tuán)必須編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，如圖13 -5所示。
 
　　圖13 -5必須編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表企業(yè)范圍
　　母公司在編制合并報(bào)表時(shí)，凡是能夠?yàn)槟腹舅刂频谋煌顿Y企業(yè)都屬于合并范圍。衡量子公司是否應(yīng)該納入母公司的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的最常用標(biāo)準(zhǔn)就是權(quán)益性資本比例。
　　權(quán)益性資本是指對(duì)企業(yè)有投票權(quán)或表決權(quán)，并能夠據(jù)此參與企業(yè)經(jīng)營管理決策的資本，如股份制企業(yè)中的普通股，有限責(zé)任公司中的投資者出資份額等。
　　具體來講，納入合并范圍的子公司必須具備的條件見表13 -2。
 
　　表13 -2納入合并范圍的子公司必備條件