內(nèi)部審計(jì)績(jī)效評(píng)價(jià)模式

　　(一)內(nèi)部審計(jì)績(jī)效評(píng)價(jià)體系的早期探索
　　對(duì)于如何構(gòu)建一個(gè)指標(biāo)體系來(lái)評(píng)價(jià)現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)績(jī)效的思考，始于20世紀(jì)8O年代。在IIA1988年資助的報(bào)告中，幾位研究人員首先研究了內(nèi)部審計(jì)師在組織中的地位，內(nèi)部審計(jì)對(duì)組織的貢獻(xiàn)或內(nèi)部審計(jì)的效益、內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)部業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)和外部業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)原則，提出了衡量?jī)?nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)有效性的數(shù)量性標(biāo)準(zhǔn)、質(zhì)量性標(biāo)準(zhǔn)、反饋性標(biāo)準(zhǔn)。William．E．Perry(1988)提出提高內(nèi)部審計(jì)生產(chǎn)力必須堅(jiān)持的l0大原則，包括建立一個(gè)良好激勵(lì)獎(jiǎng)懲制度、建立一套科學(xué)的業(yè)績(jī)考核標(biāo)準(zhǔn)以及一個(gè)可以計(jì)量的、明確的、工作結(jié)束后可以客觀(guān)評(píng)估的審計(jì)目標(biāo)；同時(shí)，提出內(nèi)部審計(jì)績(jī)效指標(biāo)體系，如成本收益率(審計(jì)收益／審計(jì)成本)、審計(jì)發(fā)現(xiàn)的單位成本(審計(jì)成本／審計(jì)發(fā)現(xiàn)數(shù))、審計(jì)建議采納率(審計(jì)建議被采納數(shù)／審計(jì)建議數(shù))、審計(jì)人員異動(dòng)率(審計(jì)人員離職數(shù)／審計(jì)人員數(shù))、業(yè)務(wù)受審率(受審業(yè)務(wù)總量／企業(yè)業(yè)務(wù)總量)、審計(jì)費(fèi)用率(審計(jì)預(yù)算／總資產(chǎn)內(nèi)或總收入)、審計(jì)技術(shù)進(jìn)步率(本年審計(jì)技術(shù)水準(zhǔn)／去年審計(jì)技術(shù)水準(zhǔn))、審計(jì)價(jià)值滿(mǎn)意度等。Comas(1996)建議內(nèi)部審計(jì)的績(jī)效評(píng)價(jià)應(yīng)該綜合反映六個(gè)方面的信息：*9，效率，即實(shí)際產(chǎn)出和期望產(chǎn)出的比較；第二，效果，即計(jì)劃資源和實(shí)際使用資源的比較；第三，質(zhì)量，即客戶(hù)滿(mǎn)意度；第四，生產(chǎn)效率，即產(chǎn)出和投入的比率；第五，工作生活的質(zhì)量，即工作的滿(mǎn)意度；第六，創(chuàng)新，即適應(yīng)變化的能力和措施。Dudley，Plumly和Knobloch(1999)則描述評(píng)價(jià)內(nèi)部審計(jì)績(jī)效的一個(gè)簡(jiǎn)單框架，主要由信息提供、內(nèi)部業(yè)績(jī)、客戶(hù)滿(mǎn)意度三個(gè)維度構(gòu)成評(píng)價(jià)指標(biāo)。其中信息提供是指被審計(jì)部門(mén)向?qū)徲?jì)組提供的信息；內(nèi)部業(yè)績(jī)與審計(jì)過(guò)程中的關(guān)鍵檢查點(diǎn)相聯(lián)系，包括及時(shí)性、符合最后期限等指標(biāo)；客戶(hù)滿(mǎn)意度則通過(guò)一個(gè)在最終報(bào)告提交后的一個(gè)月內(nèi)發(fā)放的審計(jì)質(zhì)量問(wèn)卷來(lái)收集來(lái)自于客戶(hù)的正式反饋信息，同時(shí)也使用非正式的客戶(hù)反饋。此外，IIA (1997)和Ziegenbuss(2000)也都提出相應(yīng)的內(nèi)部審計(jì)績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。
　　王光遠(yuǎn)(2002)在總結(jié)國(guó)外學(xué)者對(duì)內(nèi)部審計(jì)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)方式的基礎(chǔ)上，提出將內(nèi)部審計(jì)的作業(yè)分為防衛(wèi)性作業(yè)、建設(shè)性作業(yè)、一般性作業(yè)和與外部審計(jì)師的協(xié)調(diào)4大部分，指出需要從這4個(gè)方面制定評(píng)價(jià)指標(biāo)。其中，評(píng)價(jià)防衛(wèi)性作業(yè)的業(yè)績(jī)著重于內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)完成任務(wù)的效率與程度，包括揭發(fā)舞弊、防止資產(chǎn)的浪費(fèi)和盜竊、發(fā)現(xiàn)記錄資料中的重大錯(cuò)誤、減少政府的處罰、其他作業(yè)活動(dòng)及時(shí)避免控制疏漏的或有損失者；評(píng)價(jià)建設(shè)性作業(yè)的業(yè)績(jī)著重于獲取效益的評(píng)估，包括增進(jìn)利益或成本降低，而不論其為有形或無(wú)形，包括審計(jì)活動(dòng)是否降低制造及銷(xiāo)售成本或資本支出成本、審計(jì)活動(dòng)是否使已耗成本獲取較大之收獲、審計(jì)活動(dòng)是否改進(jìn)對(duì)外合約的條款而增進(jìn)組織利益、審計(jì)活動(dòng)是否保證內(nèi)部控制的增進(jìn)收入從而保障組織利益、審計(jì)活動(dòng)是否增進(jìn)新收入來(lái)源的拓展以及其他綜合性利益；評(píng)價(jià)一般性作業(yè)的業(yè)績(jī)包括審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量能否符合管理當(dāng)局或董事會(huì)的要求、被審計(jì)單位對(duì)審計(jì)報(bào)告內(nèi)容的反J立與接受程度、與審計(jì)部門(mén)人員個(gè)別接觸時(shí)的觀(guān)察、審計(jì)報(bào)告與其他行動(dòng)的及時(shí)性和準(zhǔn)時(shí)性、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)是否能成為組織培養(yǎng)高層主管人員的源泉；評(píng)價(jià)與外部審計(jì)師協(xié)調(diào)的業(yè)績(jī)包括內(nèi)部審計(jì)能否節(jié)省外部審計(jì)師的審計(jì)費(fèi)用和審計(jì)時(shí)間、外部審計(jì)師對(duì)應(yīng)用內(nèi)部審計(jì)師資料的反映、外部審計(jì)師能否信任并利用本組織內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)作深入的審計(jì)。這為內(nèi)部審計(jì)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)的設(shè)置提供了一個(gè)很好的方向，但并沒(méi)有提出具體的指標(biāo)。唐玉、周偉(2004)認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)績(jī)效考核內(nèi)容表現(xiàn)在三個(gè)方面：合規(guī)性，評(píng)價(jià)內(nèi)容主要考察內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)是否遵循了既定的政策和程序有效性，評(píng)價(jià)內(nèi)容主要考察內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)的效率，內(nèi)部審計(jì)是否迅速有效；效益性，評(píng)價(jià)內(nèi)容主要考察開(kāi)展內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)為組織帶來(lái)的價(jià)值情況。
　　(二)基于戰(zhàn)略目標(biāo)的內(nèi)部審計(jì)績(jī)效評(píng)價(jià)體系構(gòu)建
　　以上學(xué)者或機(jī)構(gòu)提出的績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)雖然是在對(duì)全球內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)廣泛調(diào)查或者科學(xué)研究的基礎(chǔ)上形成的，但并沒(méi)有闡明評(píng)價(jià)指標(biāo)之間的相互關(guān)系以及評(píng)價(jià)指標(biāo)與組織戰(zhàn)略目標(biāo)之間的聯(lián)系，評(píng)價(jià)指標(biāo)體系缺乏系統(tǒng)性。
　　Stanley Alan Farmer(2004)則在這方面進(jìn)行了有益的探索，在對(duì)內(nèi)部審計(jì)績(jī)效評(píng)價(jià)的理論研究和實(shí)踐調(diào)查的基礎(chǔ)上，通過(guò)與以往內(nèi)部審計(jì)績(jī)效評(píng)價(jià)實(shí)踐的比較，提出了一個(gè)內(nèi)部審計(jì)績(jī)效評(píng)價(jià)的框架。他認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)績(jī)效的基礎(chǔ)是審計(jì)章程，內(nèi)部審計(jì)績(jī)效可以從質(zhì)量、范圍、產(chǎn)出三個(gè)角度考核，比如質(zhì)量可以用對(duì)審計(jì)章程的遵守、范圍可以用完成審計(jì)計(jì)劃的數(shù)量、產(chǎn)出可以用客戶(hù)滿(mǎn)意度等指標(biāo)來(lái)衡量。
　　當(dāng)然，至于具體選擇哪些指標(biāo)，需要根據(jù)不同的組織或者組織的不同發(fā)展階段來(lái)決定。這樣能夠讓不同水平的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)使用這個(gè)框架，并且框架可以隨著內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展而不斷變化。
　　20世紀(jì)八九十年代，經(jīng)濟(jì)增加值(EVA)、平衡計(jì)分卡(BSC)等業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)工具出現(xiàn)，為內(nèi)部審計(jì)績(jī)效評(píng)價(jià)研究打開(kāi)了一道新的大門(mén)。借助于這些新的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)工具，可以將內(nèi)部審計(jì)績(jī)效與組織戰(zhàn)略目標(biāo)有效鏈接。劉玉艷(2006)認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)績(jī)效考核的客體是內(nèi)部審計(jì)整體而不是個(gè)體，應(yīng)當(dāng)通過(guò)采用EVA的評(píng)價(jià)邏輯來(lái)構(gòu)建內(nèi)部審計(jì)的績(jī)效考核體系，即通過(guò)計(jì)算內(nèi)部審計(jì)帶來(lái)的收益，減去其耗費(fèi)的資源價(jià)值來(lái)計(jì)算內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的EVA。
　　內(nèi)部審計(jì)的收益表現(xiàn)在三個(gè)方面：評(píng)價(jià)和改善組織的風(fēng)險(xiǎn)管理帶來(lái)的收益、評(píng)價(jià)和改善投資項(xiàng)目帶來(lái)的收益、評(píng)價(jià)和改善組織管理過(guò)程的有效性帶來(lái)的收益；內(nèi)部審計(jì)成本表現(xiàn)為與審計(jì)活動(dòng)相關(guān)的各項(xiàng)資源耗費(fèi)和支出。當(dāng)EVA大于零時(shí)，表示內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)達(dá)到了增加組織價(jià)值的目的，EVA的值越大，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的效率就越高，績(jī)效就越好。普華永道會(huì)計(jì)師事務(wù)所在評(píng)價(jià)內(nèi)部審計(jì)績(jī)效時(shí)使用了平衡計(jì)分卡這一方法，開(kāi)發(fā)出包括定量指標(biāo)、客戶(hù)服務(wù)、行業(yè)知識(shí)、人員發(fā)展、技術(shù)開(kāi)發(fā)和創(chuàng)新六個(gè)維度的平衡計(jì)分卡業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)系統(tǒng)，將內(nèi)部審計(jì)的數(shù)量業(yè)績(jī)指標(biāo)與其價(jià)值驅(qū)動(dòng)因素結(jié)合起來(lái)。與此同時(shí)，這也掀起了在這一方面開(kāi)展研究的新浪潮。于光遠(yuǎn)(2002)、趙紅英(2006)都對(duì)如何借助平衡計(jì)分卡構(gòu)造內(nèi)部審計(jì)績(jī)效評(píng)價(jià)體系進(jìn)行了探討。衛(wèi)曉玲(2004)提出的參與式內(nèi)部審計(jì)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)，首先強(qiáng)調(diào)現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)方式的精髓是參與式審計(jì)，即在整個(gè)審計(jì)過(guò)程中及時(shí)地反饋信息，與其他部門(mén)共同分析問(wèn)題，一起探討改進(jìn)的可行性措施以及進(jìn)一步的行動(dòng)計(jì)劃，從而充當(dāng)經(jīng)營(yíng)管理人員加強(qiáng)內(nèi)部控制、改善經(jīng)營(yíng)管理、完成所負(fù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的參謀和助手；此外還利用平衡計(jì)分卡的模型，從顧客、財(cái)務(wù)、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程、學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)四個(gè)維度提出內(nèi)部審計(jì)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)。鄒瑋(2007)將平衡計(jì)分卡的觀(guān)念結(jié)合到內(nèi)部審計(jì)績(jī)效評(píng)價(jià)中，給出的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的平衡計(jì)分卡框架主要包括客戶(hù)指標(biāo)、內(nèi)部流程指標(biāo)以及創(chuàng)新及技能等，側(cè)重業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)在不同的利益相關(guān)者之間的平衡，先行指標(biāo)和滯后指標(biāo)之間的平衡。韓曉梅(2009)將Ziegenfuss(2000)的25項(xiàng)指標(biāo)按照平衡計(jì)分卡的方式分為董事會(huì)及審計(jì)委員會(huì)、管理層及被審計(jì)單位、內(nèi)部審計(jì)流程、創(chuàng)新和學(xué)習(xí)四類(lèi)，同時(shí)添加外部審計(jì)師這一維度，最終構(gòu)成有五個(gè)維度組成的平衡計(jì)分卡評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，利用層次分析法對(duì)各個(gè)指標(biāo)進(jìn)行賦權(quán)，并計(jì)算出內(nèi)部審計(jì)的綜合評(píng)分。