不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的特殊情況
商譽(yù)的初始確認(rèn)：非同一控制下的吸收合并，商譽(yù)=非同一控制下企業(yè)合并的合并成本-享有的被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值。若確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債，則減少被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，增加商譽(yù)，由此進(jìn)入不斷循環(huán)狀態(tài)。
除企業(yè)合并以外的其他交易或事項(xiàng)中，如果該項(xiàng)交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)，也不影響應(yīng)納稅所得額，則所產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的，交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債。
與子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)投資等相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，一般應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債，但同時(shí)滿足以下兩個(gè)條件的除外：一是投資企業(yè)能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間；二是該暫時(shí)性差異在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)很可能不會(huì)轉(zhuǎn)回。
企業(yè)對(duì)與子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)投資相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異，同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)：
暫時(shí)性差異在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)很可能轉(zhuǎn)回；
未來(lái)很可能獲得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額。
企業(yè)對(duì)于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應(yīng)當(dāng)以很可能獲得用來(lái)抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的未來(lái)應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。
企業(yè)對(duì)與子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)投資相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債。但是，同時(shí)滿足下列條件的除外：
投資企業(yè)能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間；
該暫時(shí)性差異在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)很可能不會(huì)轉(zhuǎn)回。
企業(yè)應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)由可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)。但是，同時(shí)具有下列特征的交易中因資產(chǎn)或負(fù)債的初始確認(rèn)所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)不予確認(rèn)：
該項(xiàng)交易不是企業(yè)合并；
交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額（或可抵扣虧損）。
資產(chǎn)負(fù)債表日，有確鑿證據(jù)表明未來(lái)期間很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)以前期間未確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)。
我舉個(gè)例子說(shuō)明一下：
假設(shè)甲公司2007年度按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)算的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)為10 000 000元，所得稅率為33%，未來(lái)稅率預(yù)計(jì)不會(huì)發(fā)生調(diào)整。
1、當(dāng)年按稅法核定的全年計(jì)稅工資1 800 000元，甲公司全年實(shí)發(fā)工資為2 000 000元。相關(guān)提取的福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)，稅法準(zhǔn)予全額稅前扣除。
2、企業(yè)擁有固定資產(chǎn)原值500 000 000元，會(huì)計(jì)處理采用加速折舊法計(jì)提折舊，當(dāng)年折舊額64 000 000元，累計(jì)折舊額244 000 000元，無(wú)減值準(zhǔn)備；稅務(wù)處理采用平均年限法，當(dāng)年折舊額50 000 000元，累計(jì)稅前扣除折舊額150 000 000元，預(yù)計(jì)使用年限及預(yù)計(jì)凈殘值與會(huì)計(jì)處理不存在差異。
3、企業(yè)當(dāng)年購(gòu)入準(zhǔn)備近期出售的某上市公司股票，購(gòu)置成本2 000 000元，年末市價(jià)2 600 000元。當(dāng)年未發(fā)生派發(fā)紅利等事項(xiàng)。
4、年初遞延所得稅資產(chǎn)賬面余額26 400 000元，年初遞延所得稅負(fù)債賬面余額0元。
除上述事項(xiàng)之外，無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。另，該企業(yè)預(yù)計(jì)未來(lái)很可能取得足夠的應(yīng)納稅所得額用于抵扣可抵扣暫時(shí)性差異。
1、按照當(dāng)期根據(jù)稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)交所得稅，確認(rèn)所得稅費(fèi)用。
會(huì)計(jì)利潤(rùn)：10 000 000元
加：工資費(fèi)用納稅調(diào)增額：200 000元（2 000 000–1 800 000）
加：折舊費(fèi)用納稅調(diào)增額：14 000 000元（64 000 000–50 000 000）
減：交易性金融資產(chǎn)納稅調(diào)減額：600 000元（2 600 000–2 000 000）
應(yīng)納稅所得額：23 600 000元
應(yīng)交所得稅：7 788 000元（23 600 000*33%）
借：所得稅費(fèi)用7 788 000元
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅7 788 000元
該分錄可理解為：根據(jù)稅法規(guī)定計(jì)算的當(dāng)年應(yīng)交所得稅，屬當(dāng)期費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)記入當(dāng)期“所得稅費(fèi)用”科目。
2、按照資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額，確認(rèn)暫時(shí)性差異及其遞延所得稅。
固定資產(chǎn)賬面價(jià)值=500 000 000–244 000 000=256 000 000元
固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)=500 000 000–150 000 000=350 000 000元
可抵扣暫時(shí)性差異=350 000 000–256 000 000=94 000 000元
（該可抵扣暫時(shí)性差異表明，企業(yè)未來(lái)在使用、處置該固定資產(chǎn)時(shí)，根據(jù)稅法的規(guī)定，需調(diào)減應(yīng)納稅所得額94 000 000元）
遞延所得稅資產(chǎn)=94 000 000*33%=31 020 000元
（由于該固定資產(chǎn)在未來(lái)使用、處置時(shí)需依稅法規(guī)定調(diào)減應(yīng)納稅所得額，即意味著企業(yè)未來(lái)可少交所得稅31 020 000元，由此形成當(dāng)期期末企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)）
當(dāng)期應(yīng)增計(jì)的遞延所得稅資產(chǎn)=31 020 000–26 400 000=4 620 000元
（由于企業(yè)當(dāng)期期初已存在遞延所得稅資產(chǎn)26 400 000元，因此，只需在此基礎(chǔ)上補(bǔ)計(jì)至31 020 000元即可）
交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值=2 600 000元
交易性金融資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)=2 000 000元
應(yīng)納稅暫時(shí)性差異=2 600 000–2 000 000=600 000元
（該應(yīng)納稅在使性差異表明，企業(yè)未來(lái)在出售該金融性交易資產(chǎn)時(shí)，根據(jù)稅法的規(guī)定，需調(diào)增應(yīng)納稅所得額600 000元）
遞延所得稅負(fù)債=600 000*33%=198 000元
（由于該交易性金融資產(chǎn)在未來(lái)出售時(shí)需依稅法規(guī)定調(diào)增應(yīng)納稅所得額，即意味著企業(yè)未來(lái)應(yīng)多交所得稅198 000元，由此形成當(dāng)期期末企業(yè)的一項(xiàng)負(fù)債）
當(dāng)期應(yīng)增計(jì)的遞延所得稅負(fù)債=198 000–0=198 000元
借：遞延所得稅資產(chǎn)4 620 000元
貸：所得稅費(fèi)用4 422 000元
貸：遞延所得稅負(fù)債198 000元
該分錄可理解為：上述增計(jì)的遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債，屬于當(dāng)期所得稅費(fèi)用的調(diào)整，應(yīng)記入當(dāng)期“所得稅費(fèi)用”科目。
至于工資費(fèi)用的納稅調(diào)整問(wèn)題，由于該差異屬于原永久性差異，不影響未來(lái)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，因此，不形成暫時(shí)性差異。從暫時(shí)性差異計(jì)算公式來(lái)看，由于相關(guān)工資已發(fā)放，則應(yīng)付職工薪酬（工資部分）賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)均為零，不存在暫時(shí)性差異。
在本例中，當(dāng)期所得稅費(fèi)用最終確認(rèn)了3 366 000元（7 788 000–4 422 000），除以當(dāng)期稅率33%得10 200 000元，正好等于會(huì)計(jì)利潤(rùn)10 000 000元與屬于原永久性差異的工資費(fèi)用納稅調(diào)增額200 000元的之和企業(yè)應(yīng)當(dāng)將當(dāng)期和以前期間應(yīng)交未交的所得稅確認(rèn)為負(fù)債，將已支付的所得稅超過(guò)應(yīng)支付的部分確認(rèn)為資產(chǎn)。存在應(yīng)納稅暫時(shí)性差異或可抵扣暫時(shí)性差異的，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)。
除下列交易中產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債以外，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)所有應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債：
（一）商譽(yù)的初始確認(rèn)。
（二）同時(shí)具有下列特征的交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)或負(fù)債的初始確認(rèn)：
1．該項(xiàng)交易不是企業(yè)合并；
2．交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額（或可抵扣虧損）。
企業(yè)對(duì)與子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)投資相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債。但是，同時(shí)滿足下列條件的除外：
（一）投資企業(yè)能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間；
（二）該暫時(shí)性差異在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)很可能不會(huì)轉(zhuǎn)回。
企業(yè)應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)由可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)。但是，同時(shí)具有下列特征的交易中因資產(chǎn)或負(fù)債的初始確認(rèn)所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)不予確認(rèn)：
（一）該項(xiàng)交易不是企業(yè)合并；
（二）交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額（或可抵扣虧損）。
資產(chǎn)負(fù)債表日，有確鑿證據(jù)表明未來(lái)期間很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)以前期間未確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)。
企業(yè)對(duì)與子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)投資相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異，同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)：
（一）暫時(shí)性差異在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)很可能轉(zhuǎn)回；
（二）未來(lái)很可能獲得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額。
企業(yè)對(duì)于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應(yīng)當(dāng)以很可能獲得用來(lái)抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的未來(lái)應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。
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