上海會計基礎(chǔ)：企業(yè)贈送禮品業(yè)務(wù)涉稅會計處理分析

根據(jù)上海會計基礎(chǔ)等相關(guān)網(wǎng)站消息，高頓網(wǎng)校整理發(fā)布：　　1 贈送禮品稅收方面的相關(guān)規(guī)定

　　(1)增值稅處理的有關(guān)規(guī)定。2OO9年1月1日實施的修訂后的《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第四條規(guī)定，單位或者個體工商戶將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費要視同銷售貨物，繳納增值稅。第八條規(guī)定，將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物無償贈送其他單位或者個人，要視同銷售貨物，繳納增值稅。因此，企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于禮品贈送，應(yīng)視同銷售貨物繳納增值稅。

　　(2)企業(yè)所得稅處理的有關(guān)規(guī)定?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。除此之外， 《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》 (國稅函[2008]828號)第二條規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬易發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入：(一)用于市場推廣或銷售;(二)用于交際應(yīng)酬;(三)用于職工獎勵或福利;(四)用于股息分配;(五)用于對外捐贈;(六)其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。第三條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生本通知第二條規(guī)定情形時，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價格確定銷售收入;屬于外購的資產(chǎn)，可按購入的價格確定銷售收入。

　　(3)營業(yè)稅處理的相關(guān)規(guī)定?！稜I業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第五條規(guī)定，納稅人有下列情形之一的，視同發(fā)生應(yīng)稅行為：(一)單位或者個人將不動產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈送其他單位或者個人;(二)單位或者個人自己新建(以下簡稱自建)建筑物后銷售，其所發(fā)生的自建行為;(三)財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。

　　(4)企業(yè)會計準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第14號— — 收入》第四條規(guī)定：銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：(一)企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方;(二)企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制;(三)收人的金額能夠可靠地計量;(四)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè);(五)相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量。
 

　　2.1 根據(jù)禮品的來源對該業(yè)務(wù)分為兩類

　　(1)自產(chǎn)或委托加工的貨物用于贈送禮品。根據(jù)禮品的流向可將其分為內(nèi)部發(fā)放和外部贈送。企業(yè)將自產(chǎn)或委托加工貨物作為禮品發(fā)放給本單位職工，因為企業(yè)與員工屬于不同的經(jīng)濟(jì)主體，資產(chǎn)所有權(quán)屬發(fā)生改變，很能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)，滿足收入確認(rèn)的條件，所以應(yīng)確認(rèn)收入，同時按成本轉(zhuǎn)賬?！对鲋刀悤盒袟l例實施細(xì)則》第四條規(guī)定，單位或者個體工商戶將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費要視同銷售貨物，繳納增值稅。根據(jù)稅法的規(guī)定，資產(chǎn)的所有權(quán)屬發(fā)生改變，要視同銷售確認(rèn)收入，繳納企業(yè)所得稅。賬務(wù)處理如下：按照市場售價確認(rèn)收人

　　借：應(yīng)付職工薪酬—— 職工福利

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入

　　應(yīng)交稅費—— 應(yīng)交增值稅(銷項稅額)

　　按成本轉(zhuǎn)賬

　　借：主營業(yè)務(wù)成本

　　貸：庫存商品

　　企業(yè)將自產(chǎn)或委托加工的貨物作為禮品無償贈送給其他單位或個人，很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益的流入，應(yīng)確認(rèn)收入，同時按成本轉(zhuǎn)賬。增值稅條例和企業(yè)所得稅條例都明確規(guī)定該類業(yè)務(wù)要視同銷售確認(rèn)收入，繳納增值稅和企業(yè)所得稅。賬務(wù)處理如下：

　　借：管理費用— — 業(yè)務(wù)招待費

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入

　　應(yīng)交稅費—— 應(yīng)交增值稅(銷項稅額)

　　借：主營業(yè)務(wù)成本

　　貸：庫存商品

　　(2)外購的貨物用于贈送禮品。根據(jù)禮品流向分為內(nèi)部發(fā)放和外部贈送。企業(yè)將外購的貨物發(fā)放給本單位職工，企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定計入銷售收入、結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，企業(yè)所得稅稅法規(guī)定視同銷售不得抵扣進(jìn)項稅額， 《增值稅暫行條例》規(guī)定，當(dāng)納稅人購進(jìn)的貨物或接受的應(yīng)稅勞務(wù)不是用于增值稅應(yīng)稅項目，而是用于非應(yīng)稅項目、免稅項目或用于集體福利、個人消費等情況時，其支付的進(jìn)項稅額就不能從銷項稅額中抵扣。

　　賬務(wù)處理如下：

　　借：應(yīng)付職工薪酬——職工福利

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入

　　應(yīng)交稅費—— 應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出)

　　企業(yè)將外購的貨物用于禮品贈送給其他單位和個人，根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，要做視同銷售處理，按外購價格確認(rèn)收入。會計處理如下：

　　借：管理費用—— 業(yè)務(wù)招待費

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入

　　應(yīng)交稅費— — 應(yīng)交增值稅(銷項稅額)

　　然而，在實物中，企業(yè)將外購的貨物用于禮品無償贈送給其他單位和個人，這種行為通常被視為非銷售活動的無償贈送業(yè)務(wù)，會計處理如下：

　　借：管理費用

　　貸：庫存商品

　　應(yīng)交稅費— —應(yīng)交增值稅(銷項稅額)

　　2.2 根據(jù)贈送禮品的性質(zhì)，將該類業(yè)務(wù)分為贈送不動產(chǎn)和贈送動產(chǎn)兩類

　　贈送動產(chǎn)的處理上文已經(jīng)探討，現(xiàn)主要針對企業(yè)將不動產(chǎn)(以房屋為例)作為禮品贈送給其他單位如何處理進(jìn)行說明。

　　根據(jù)營業(yè)稅規(guī)定，無論是企業(yè)自建的房屋還是外購的房屋，作為禮品贈送給其他單位和個人時，都要視同發(fā)生應(yīng)稅行為繳納營業(yè)稅。筆者認(rèn)為由于房產(chǎn)的所有權(quán)屬發(fā)生改變，而且贈送行為發(fā)生在不同的經(jīng)濟(jì)主體之間，所以會計處理時要確認(rèn)營業(yè)收入，并且要繳納營業(yè)稅。會計處理如下：

　　借：管理費用

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入

　　借：營業(yè)稅金及附加

　　貸：應(yīng)交稅費— —應(yīng)交營業(yè)稅

　　借：主營業(yè)務(wù)成本

　　貸：庫存商品
 

　　3.1 視同銷售收入價格的認(rèn)定

　　禮品因為是自產(chǎn)和外購而產(chǎn)生差異，需要注意的是，

　　稅法規(guī)定，屬于企業(yè)自制的貨物，應(yīng)按企業(yè)同類貨物同期對外銷售價格確定銷售收入;屬于外購的貨物，可按購入的價格確定銷售收入。筆者認(rèn)為，該規(guī)定并不嚴(yán)謹(jǐn)，外購的貨物，可按購人的價格確定收入，但是購人的價格可能比公允價值高，也可能比公允價值低，那么就存在企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)通過禮品贈送制造虛假交易，從而達(dá)到操縱利潤的目的。因為增加了銷售(營業(yè))收入，企業(yè)增加了計提業(yè)務(wù)招待費、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費的基數(shù)，也同時增加了捐贈稅前扣除的基數(shù)，對企業(yè)來講是有利的，但是這是與稅收的征收管理要求相違背的。因此筆者認(rèn)為，外購的貨物，不應(yīng)按照購入的價格確定銷售收入，而應(yīng)該按照組成計稅價格確定，或者由稅務(wù)機(jī)關(guān)來進(jìn)行核定，從而保證交易的公平公允。

　　3.2 將夕h購貨物無償贈送他人的處理企業(yè)將外購的貨物無償贈送給其他單位和個人，之所以會出現(xiàn)兩種不同的處理方法，是因為考慮角度不同。根據(jù)實質(zhì)重于形式的原則，企業(yè)將外購貨物用于禮品贈送，雖未產(chǎn)生明顯收益，但是由于是屬于兩個不同的經(jīng)濟(jì)利益主體，所以很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)，所以按購買價確認(rèn)收入。實物中，考慮到貨物的所有權(quán)雖然發(fā)生轉(zhuǎn)移，但企業(yè)不僅沒有取得資產(chǎn)或抵償債務(wù)，反而發(fā)生了一筆費用。因此，不能確認(rèn)收入，但應(yīng)視同銷售計算繳納增值稅。按照實物中的處理方法，根據(jù)企業(yè)所得稅征收管理要求，企業(yè)本月便少交了一筆企業(yè)所得稅。雖然年度終了匯算清繳時會補(bǔ)交該筆所得稅，但是時間已是第二年5月，如此便產(chǎn)生稅務(wù)遞延情況，容易發(fā)生脫逃稅款的行為，不利于企業(yè)所得稅的征收管理。筆者認(rèn)為，企業(yè)應(yīng)該在業(yè)務(wù)發(fā)生的當(dāng)月確認(rèn)收入同時預(yù)繳企業(yè)所得稅，這樣處理不但減少了企業(yè)所得稅年終匯算清繳的工作量，而且可以有效地防止企業(yè)脫逃稅款行為的發(fā)生，對企業(yè)對國家來說都是有利的。

　　綜上所述，企業(yè)在發(fā)生贈送禮品的業(yè)務(wù)時，要嚴(yán)格按照業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)，依照企業(yè)會計準(zhǔn)則和稅法的有關(guān)規(guī)定，進(jìn)行相關(guān)業(yè)務(wù)的處理。尤其要區(qū)分贈送禮品的來源，確定是否確認(rèn)收入，并且對收人進(jìn)行準(zhǔn)確的計量，同時發(fā)生的相關(guān)稅費要按時繳納。要防止發(fā)生企業(yè)假借贈送禮品，操縱利潤，脫逃稅款的行為，一方面要求提高企業(yè)會計人員和管理人員的素質(zhì)，另一方面需要稅務(wù)機(jī)關(guān)和其他監(jiān)管部門對企業(yè)的經(jīng)營管理加強(qiáng)監(jiān)督，這樣才能更好地保證企業(yè)的正常運(yùn)營和國民經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。