QQ登錄
微博登錄
微信登錄
房企銷售收入的確認與會計核算
用微信掃二維碼
打印文章
點贊
評論
用微信掃二維碼
來源：高頓網校 發(fā)布時間：2015-04-07 15:51 責編：Kasim
小編導讀：房地產行業(yè)由于其項目并不是一次性的出售，因此在會計處理方面顯得有些繁瑣。
房地產開發(fā)企業(yè)的會計核算與其他行業(yè)的*5區(qū)別不外乎有三個方面：其一，開發(fā)產品的成本項目構成、會計核算的特殊性；其二，商品房銷售收入確認的條件和依據(jù)不同；其三，涉及相關稅金的核算內容更加廣泛。本文擬僅對房地產開發(fā)企業(yè)銷售收入的確認與會計核算，作如下探討。
?。ㄒ唬┙洜I特征的影響
我們知道，房地產開發(fā)企業(yè)由于自身經營的特點，對銷售收入的確認與會計核算產生了較大的影響。
1、項目開發(fā)周期長，影響收入確認的時效性
房地產開發(fā)的性質決定了，一個項目從取得土地使用權、立項審批報規(guī)報建到開工建設乃至項目竣工交付使用，少則需要一兩年，多則三四年甚至更長時間。受開發(fā)周期較長的影響，房地產企業(yè)銷售收入的確認會相對滯后。
2、采取預售方式收款，商品房交付與收款相分離
房地產企業(yè)屬資金密集型行業(yè)，投資金額一般比較大。為了緩解企業(yè)的資金壓力，房產銷售往往采取預售方式，即在商品尚未建造完成時向客戶收取價款。由此形成商品房交付與收款存在較大的時間差異。因此，開發(fā)項目尚未竣工交付投入使用前，是不能確認銷售收入的。
3、開發(fā)成本計量滯后，影響成本確認
由于建設工程的特殊性，一方面由于項目施工與其工程成本結算存在時間差異，導致成本計量落后于工程形象進度；另一方面，基礎設施及公共配套設施的建設往往落后于商品房的建設。因此，在工程竣工交付以前，項目開發(fā)成本往往無法得到準確的計量。
鑒于上述經營特征對房地產開發(fā)企業(yè)銷售收入的確認與會計核算的影響，再加之企業(yè)會計準則對收入確認的模糊規(guī)定，許多房地產開發(fā)企業(yè)為了不同的目的，往往選擇有利于自己的收入確認原則。如個別企業(yè)選擇有利于提前確認利潤以粉飾會計報表的“簽約收款原則”；有些企業(yè)選擇有利于稅收籌劃以及盈余管理的“產權過戶原則”。
到底應該如何公允、合理的確認房地產開發(fā)企業(yè)銷售收入呢？
?。ǘ╀N售收入確認的條件
《企業(yè)會計準則第14號――收入》明確規(guī)定：“第四條銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認：1、企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；2、企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制；3、收入的金額能夠可靠地計量；4、相關的經濟利益很可能流入企業(yè)；5、相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本能夠可靠地計量。
第五條企業(yè)應當按照從購貨方已收或應收的合同或協(xié)議價款確定銷售商品收入金額，但已收或應收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。
合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，實質上具有融資性質的，應當按照應收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。
應收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協(xié)議期間內采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益。”
《企業(yè)會計準則第14號――收入》應用指南明確規(guī)定：“銷售商品收入金額的計量根據(jù)本準則第五條規(guī)定，企業(yè)銷售商品滿足收入確認條件時，應當按照已收或應收合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。
從購貨方已收或應收的合同或協(xié)議價款，通常為公允價值。某些情況下，合同或協(xié)議明確規(guī)定銷售商品需要延期收取價款，如分期收款銷售商品，實質上具有融資性質的，應當按照應收的合同或協(xié)議價款的現(xiàn)值確定其公允價值。應收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協(xié)議期間內，按照應收款項的攤余成本和實際利率計算確定的攤銷金額，沖減財務費用。”
從上述企業(yè)會計準則的規(guī)定可以看出，對房地產開發(fā)企業(yè)如何確認銷售收入、確認銷售收入的條件有哪些？并沒有十分明確的規(guī)定。
筆者結合房地產開發(fā)企業(yè)的經營特征，對銷售收入確認的兩個主要條件作如下分析：
1、正確理解“商品的風險和報酬的轉移”
房地產開發(fā)企業(yè)商品房風險和報酬的轉移，其核心是所開發(fā)建設的商品房的交付，即將合乎客戶購買標準的房屋交付購房業(yè)主。這里的標準包括法律規(guī)定的關于質量的強制標準和購房業(yè)主在合同約定的個性化標準。商品房是一件特殊商品，其銷售條件受到相關法律法規(guī)和銷售合同的嚴格約束，并且購房業(yè)主在接收商品房時在特定條件下享有退貨選擇權。
按照建設部頒布的《商品房銷售管理辦法》的規(guī)定，企業(yè)銷售商品房現(xiàn)售，至少應當符合以下條件：（1）已通過竣工驗收；（2）供水供電供熱通訊燃氣等配套基礎設施具備交付使用條件，其他配套基礎設施和公共設施具備交付使用條件或者已確定施工進度和交付日期；（3）物業(yè)管理方案已經落實。
只有符合以上標準，商品房才能被購房業(yè)主所接受。在此情況下，未辦理產權過戶不能構成退房的依據(jù)，從而真正實現(xiàn)“商品的風險和報酬的轉移”。
2、正確理解“成本能夠可靠計量”
如前所述，商品房開發(fā)的成本滯后特征，決定了“房屋成本能夠可靠計量”，在實務中并不容易真正做到。因此，成本計量除了使用實際發(fā)生的費用支出外，還會大量使用估計數(shù)據(jù)。已經竣工驗收的房屋成本，大部分可以從公司會計記錄中取得。而未完工的公共配套設施成本支出，則需要預估。這些估計數(shù)據(jù)來源包括項目策劃書、項目預算、工程承包合同等。在合理預估建筑工程成本、公共配套設施成本等支出的情形下，可以視為“成本能夠可靠計量”。
只有對上述兩點的真正理解和實現(xiàn)，才可以談得上房地產開發(fā)企業(yè)銷售收入的確認。
通過上述分析，筆者認為房地產開發(fā)企業(yè)確認銷售收入的具體條件至少應該包括以下4個方面：
（1）工程已經竣工，并且驗收合格，符合銷售合同約定的交付條件這是收入確認的最基本的要求，如果沒有合格的建筑產品――商品房，不可能真正實現(xiàn)“商品的風險和報酬的轉移”。
（2）已通知購房業(yè)主接收房屋，并且將結算賬單提交業(yè)主也取得其認可商品房已經竣工驗收合格，房地產企業(yè)就應該通知購房業(yè)主接收房屋，并提供結算賬單。這個就相當于工業(yè)企業(yè)銷售產品，向買方交付“提貨單”和產品。實際工作中，有的企業(yè)采取發(fā)出《交房通知書》即可確認銷售收入，有的企業(yè)采取“領取鑰匙”才可以確認銷售收入。
?。?）與實測面積相對應的房款已經確定，發(fā)票開出，收到價款或確信可以取得價款。
按照規(guī)定，房地產開發(fā)企業(yè)應當在商品房交付使用前按項目委托具有房產測繪資格的單位實施建筑面積測繪，按照實測建筑面積計算的價款才是房屋的實際成交價款。根據(jù)實際成交價款開具發(fā)票，收取銷售款項或者確信可以取得價款，這樣收入就可以完全確認了。
（4）商品房的成本大部分已經實際發(fā)生，并且可以合理、可靠計量，少部分建筑成本、公共配套設施成本等支出可以合理預估。
房地產開發(fā)企業(yè)與建筑工程承包商、材料設備供應商會簽訂相關建筑工程承包合同、材料設備買賣合同，合同中的價款是基本上確定的。但是，由于建筑工程的復雜性，合同價款往往會隨著設計變更、工程簽證等而發(fā)生變化，這就需要工程結算進行最后確認。一般說來，甲乙雙方辦理工程結算，從竣工交付開始計算至少需要半年乃至更長時間。如果按照工程結算完成才確認開發(fā)產品成本的做法，會影響成本的可靠計量，因此，這種作法是不可取的。
一般房地產開發(fā)企業(yè)的作法是，按照合同價款，再考慮價款變動因素，預估成本數(shù)據(jù)，以確認開發(fā)產品成本。待工程結算完成后，再作調整。
（三）銷售收入的會計核算
按照企業(yè)會計準則的規(guī)定，結合前述對銷售收入確認的分析，對房地產開發(fā)企業(yè)銷售收入的會計核算作如下討論。
1、房地產銷售收入的幾種形式按照現(xiàn)行相關法律法規(guī)，房地產開發(fā)企業(yè)會計上的銷售收入分為預售收入以及真正意義上的銷售收入兩種。
所謂預售收入，也就是房地產開發(fā)企業(yè)的開發(fā)產品達到了預售條件，取得了《商品房預售許可證》，將正在建設中的房屋預先出售給承購人，由承購人支付定金或商品房價款的行為而取得的價款收入。一般說來，預售收入會計處理均計入“預收賬款”科目中核算。
所謂銷售收入，是指房地產開發(fā)企業(yè)銷售完工開發(fā)產品（即商品房）取得的價款收入。如前所述，該銷售收入的確認，需要達到4個條件，最基本的條件就是開發(fā)產品竣工驗收合格與交付買方。
按照銷售回款的幾種主要形式，將銷售收入確認的情況簡述如下：（1）按揭回款這是房地產開發(fā)企業(yè)銷售回款的主要形式。采取銀行按揭方式銷售開發(fā)產品――商品房的，應按銷售合同或協(xié)議約定的合同總價款確定銷售收入金額。
按照企業(yè)會計準則的規(guī)定，采取銀行按揭方式銷售開發(fā)產品的，只要所銷售的商品房達到了竣工交付的條件，且銷售合同在當?shù)卣鞴芊康禺a的部門備案，就應按銷售合同約定的價款確認商品房銷售收入的實現(xiàn)。也就是說，按揭款項是否收回，與銷售收入確認沒有關系。
但是，如果考慮稅法（國稅發(fā)〔2009〕31號文）規(guī)定因素，為了減少納稅調整的繁瑣，也可以采取與稅務處理一致的會計處理方法。即：采取銀行按揭方式銷售開發(fā)產品的，應按銷售合同或協(xié)議約定的價款確定收入額，其首付款應于實際收到日確認收入的實現(xiàn)，余款在銀行按揭貸款辦理轉賬之日確認收入的實現(xiàn)。
?。?）分期收款這種回款方式的頻率僅次于按揭回款方式，特別是銷售精裝修商品房采取分期收款方式較多。采取分期收款方式銷售開發(fā)產品的，應按銷售合同約定的合同總價款確認銷售收入的實現(xiàn)。
按照企業(yè)會計準則的規(guī)定，采取分期收款方式銷售開發(fā)產品的，只要所銷售的商品房符合竣工交付的條件，且銷售合同在當?shù)卣鞴芊康禺a的部門備案，就應按銷售合同約定的價款確認商品房銷售收入的實現(xiàn)。
?。?）一次性收款這種回款方式過去在房地產企業(yè)并不多見，隨著近期對房地產“限貸”政策的實施，這種方式也逐漸多了起來。采取一次性全額收款方式銷售開發(fā)產品的，應于實際收訖價款或取得索取價款憑據(jù)（權利）之日，確認商品房銷售收入的實現(xiàn)。
2、核算舉例某房地產開發(fā)企業(yè)于2011年1月1日開工建設電梯公寓5棟，總建筑面積30000平方米，并與2012年5月31日竣工驗收交付業(yè)主使用。2011年6月30日取得《商品房預售許可證》，從7月1日開始預售該電梯公寓，平均銷售價格為10000元/平方米。該企業(yè)發(fā)生了以下經濟業(yè)務：
?。?）2011年7月～12月預售商品房，取得銷售收入10000萬元，存入銀行。其中：按揭首付款3000萬元、銀行按揭付款6000萬元；一次性收款1000萬元。
1）與購房業(yè)主簽訂《購房定單》，收取預售商品房定金300萬元、誠意金100萬元，存入銀行。
借：銀行存款400萬元
貸：預收賬款――定金300萬元
其他應付款――誠意金100萬元
2）與購房業(yè)主簽訂《商品房預售合同》，應收購房首付款3，000萬元（含定金300萬元、誠意金100萬元轉入），實收2，600萬元存入銀行。
借：銀行存款2600萬元
預收賬款――定金300萬元
其他應付款――誠意金100萬元
貸：預收賬款――購房款3，000萬元
3）收回銀行按揭款6000萬元，存入銀行。
借：銀行存款6，000萬元
貸：預收賬款――購房款6，000萬元
4）與購房業(yè)主簽訂《商品房預售合同》，收到一次性付款1，000萬元，存入銀行。
借：銀行存款1，000萬元
貸：預收賬款――購房款1，000萬元
?。?）2012年1月～12月預售、銷售商品房，取得銷售收入15，000萬元，存入銀行。其中：1-5月份取得預售收入5，000萬元（按揭首付款1，000萬元、銀行按揭付款3，000萬元；一次性收款1，000萬元）；6~12月取得銷售收入10，000萬元（按揭首付款3000萬元、銀行按揭付款6000萬元、分期收款1000萬元〔分期應收款為3，000萬元、實收款1000萬元〕）
1）2012年1～5月與購房業(yè)主簽訂《商品房預售合同》，取得預售收入5，000萬元，存入銀行。
借：銀行存款5，000萬元
貸：預收賬款――購房款5，000萬元
2）由于該電梯公寓項目已于2012年5月31日竣工驗收交付業(yè)主使用，因此從6月份開始應該確認銷售收入了。確認2011年7月～2012年5月取得的預售收入15，000萬元。
借：預收賬款――購房款15，000萬元
貸：主營業(yè)務收入――房屋銷售15，000萬元
3）2012年6月～9月，與購房業(yè)主簽訂《商品房銷售合同》，合同總金額為9，000萬元。收到業(yè)主支付的首付款3，000萬元，尚有6，000萬元銀行按揭款未收回。
借：銀行存款3，000萬元
應收賬款――按揭回款6，000萬元
貸：主營業(yè)務收入――房屋銷售9000萬元
4）2012年10月～12月陸續(xù)收回銀行按揭款6，000萬元，存入銀行。
借：銀行存款6，000萬元
貸：應收賬款――按揭回款6，000萬元
5）2012年11月12月，與購房業(yè)主簽訂《商品房銷售合同》，合同總金額為3，000萬元。合同約定采取分期收款方式：2012年12月底以前支付1000萬元；2013年6月底以前支付余下的2000萬元。企業(yè)已經收到1000萬元，存入銀行。
借：銀行存款1，000萬元
應收賬款――分期收款2，000萬元
貸：主營業(yè)務收入3，000萬元
高頓網校溫馨提示：高頓網校為您提供權威、專業(yè)的初級實務、高級實務、稅務處理、技能拓展、全面會計實務等資訊。在線會計實務試題，每天免費直播上課，更多精品網課免費試聽。高頓網校會計實務頻道為大家提供大量的會計入門基礎知識，對會計從業(yè)人員非常有參考價值。
會計實務精彩推薦：
2015年初級會計實務知識詳解
會計人必看知識！如何做會計報表
財會專家解讀：會計電算化
版權聲明：
上一篇：公司年度審計計劃的基本內容
下一篇：商業(yè)會計實務解析
