掛靠經(jīng)營即是指企業(yè)、合伙組織、個體戶或者自然人與另外的一個經(jīng)營主體達成掛靠協(xié)議，然后掛靠的企業(yè)、合伙組織、個體戶或者自然人使用被掛靠的經(jīng)營主體的名義對外從事經(jīng)營活動，被掛靠方提供資質(zhì)、技術(shù)、管理等方面的服務并定期向掛靠方收取一定管理費用的經(jīng)營方式。
　　一、掛靠經(jīng)營概述
　　掛靠就是沒有資質(zhì)的實際施工人借用有資質(zhì)的建筑施工企業(yè)名義，或者是低資質(zhì)的建筑企業(yè)借用高資質(zhì)企業(yè)的名義簽訂建設工程合同，進行施工的違法行為。掛靠一般具有如下特點：掛靠人沒有施工資質(zhì)，或者不具備與建設項目要求相適應的資質(zhì)等級;被掛靠的施工企業(yè)具有與建設項目的要求相適應的資質(zhì)等級證書，但缺乏承攬工程項目的手段和能力;掛靠人向被掛靠的施工企業(yè)交納一定數(shù)額的 “ 管理費 ” ，而被掛靠的企業(yè)也只是以企業(yè)的名義，代為辦理招投標手續(xù)、簽訂施工合同。
　　掛靠經(jīng)營使得被掛靠企業(yè)存在下面的風險：出借資質(zhì)企業(yè)面臨承擔建設工程施工合同內(nèi)的風險。，一旦掛靠單位出現(xiàn)合同違約，比如，工程質(zhì)量問題，工期延誤問題等，被掛靠企業(yè)要首先向發(fā)包方承擔違約責任;出借資質(zhì)企業(yè)面臨承擔實際施工人所拖欠人工費、材料款和機械設備租賃費的風險;一旦發(fā)包方得知工程不是承包人實際施工，而工程實際施工人沒有資質(zhì)，或者資質(zhì)不符，可以請求法院按照實際施工人的資質(zhì)取費，結(jié)算工程款;如果實際施工人沒有資質(zhì)，發(fā)包方可以請求僅支付工程價款的直接費;如果合同中約定了非法轉(zhuǎn)包、違法分包的違約責任，發(fā)包方當然可以依約主張權(quán)利;如果掛靠糾紛訴至法院，掛靠協(xié)議中約定的掛靠費，依法應當罰沒。建設行政主管部門還可以對出借資質(zhì)的企業(yè)進行罰款，降低直至取消資質(zhì)的行政處罰。
　　盡管目前的法律規(guī)定建筑施工企業(yè)掛靠經(jīng)營是一種違法的行為，對于被掛靠企業(yè)存在非常大的風險，但是在激烈的市場競爭中，工程招投標等不規(guī)范現(xiàn)象還比較多，企業(yè)為了生存，使得建筑施工企業(yè)掛靠經(jīng)營是現(xiàn)階段建筑業(yè)市場的一種普遍存在的現(xiàn)象，本文的目的不是討論這種經(jīng)營活動的違法性問題，主要是探討掛靠經(jīng)營的會計處理問題。
　　二、掛靠經(jīng)營的會計處理
　　值得說明的是，對于掛靠經(jīng)營的企業(yè)，存在著掛靠企業(yè)以現(xiàn)金形式向被掛靠企業(yè)支付掛靠管理費的方式，被掛靠企業(yè)將收到的掛靠管理費作為小金庫管理，不進行相應的會計處理，這種形式不在本文的討論范圍之內(nèi)。
　　對于掛靠經(jīng)營的會計處理分兩部分考慮：通常的掛靠形式按照被掛靠人的不同分為兩類，一類是個人掛靠有資質(zhì)的施工企業(yè)，另一類是沒有資質(zhì)的或者資質(zhì)較低的企業(yè)掛靠有資質(zhì)的企業(yè)的，本為針對這兩種情況探討會計處理的方法。
　　*9類：個人掛靠有資質(zhì)的施工企業(yè)
　　這種情況只能將個人作為企業(yè)的內(nèi)部承包來處理，即不違反建筑法，也避免了涉稅風險。
　　掛靠人一般只繳管理費，其他的問題全部由掛靠人自己承擔(包含企業(yè)所得稅)。掛靠的收費方式有以下幾種：1、按照合同價款提取百分點;2、按合同價款提取百分點后，還要按照結(jié)算價高出合同價款的部分再提取一個百分點;3、按照掛靠一次收取一定的固定費用。
　　在會計處理過程中要注意三個方面的問題，一是甲方劃款以后，才能再次劃款給掛靠人;二是每次劃款均必須由掛靠人提供發(fā)票;三是工程結(jié)算后掛靠人，必須向稅務繳稅的稅票必須返回原件。
　　例：張某以某省路橋工程公司的名義，與甲方(建設方)簽訂了建筑施工合同，合同總價2000萬。張某與某省路橋工程公司掛靠協(xié)議約定，張某按合同總價的3%支付省路橋工程公司掛靠費60萬元，相關(guān)營業(yè)稅金及附加由張某自行負擔，以某省路橋工程公司名義繳納。
　　某省路橋工程公司的會計處理如下：
　　1、收到甲方撥款：
　　借：銀行存款 2000
　　貸：應收帳款--甲方 2000
　　2、撥付掛靠單位工程款時：
　　借：內(nèi)部往來 --某某項目 1940
　　貸：現(xiàn)金(銀行存款) 1940
　　3、掛靠方提供發(fā)票時：
　　(1)材料、設備、其他直接費、間接費發(fā)票時
　　借：工程施工--某某項目 1000
　　貸：內(nèi)部往來 1000
　　(2)工資表
　　借：工程施工--某某項目 (直接人工費) 500
　　工程施工--某某項目 (間接人工費) 100
　　貸：應付工資 600
　　同時： 借：應付工資 600
　　貸： 內(nèi)部往來 600
　　(3)、稅票：
　　借：主營業(yè)務稅金及附加2000*3.36%=67.2
　　貸：應交稅金-營業(yè)稅2000*3%=60
　　應交稅金-城建稅60*7%=4.2
　　其他應交款-教育附加60*3%=1.8
　　其他應交款-地方教育附加60*2%=1.2
　　借：應交稅金-營業(yè)稅2000*3%=60
　　應交稅金-城建稅60*7%=4.2
　　其他應交款-教育附加60*3%=1.8
　　其他應交款-地方教育附加60*2%=1.2
　　貸：內(nèi)部往來 67.2
　　4、工程結(jié)算時：
　　借：應收帳款--甲方 2000
　　貸：工程結(jié)算 2000
　　5、結(jié)轉(zhuǎn)工程結(jié)算項目：
　　借：工程結(jié)算 2000
　　貸：工程施工—毛利=2000-1600=400
　　貸：工程施工--成本項目 1600
　　6、結(jié)轉(zhuǎn)收入成本
　　借：主營業(yè)務成本 1600
　　借：工程施工--毛利 400
　　貸：主營業(yè)務收入 2000
　　第二類：沒有資質(zhì)的或者資質(zhì)較低的企業(yè)掛靠有資質(zhì)的企業(yè)的
　　(一)、不體現(xiàn)管理費用的會計處理
　　例：新望建筑公司以某省路橋工程公司的名義，與甲方某某公路建設管理處簽訂了一條公路的建筑施工合同，合同總價5000萬。新望建筑公司與某省路橋工程公司掛靠協(xié)議約定，新望建筑公司按合同總價的4.5%支付某省路橋工程公司掛靠費，相關(guān)營業(yè)稅金及附加由新望建筑公司自行負擔，以某省路橋工程公司名義繳納。
　　首先說被掛靠公司-某省路橋工程公司的賬務處理：
　　1、收到甲方建管處工程結(jié)算款，根據(jù)結(jié)算單、進賬單據(jù)處理
　　借：銀行存款 5000
　　貸：工程結(jié)算 5000
　　2、收到新望公司成本票據(jù)，比如3800，并撥付款項
　　借：工程施工-合同成本 3800
　　貸：應付賬款-新望建筑公司 3800
　　借：應付賬款-新望建筑公司 3800
　　貸：銀行存款 3800
　　3、 開具建安發(fā)票5000給甲方，做收入及稅金計提
　　借：主營業(yè)務成本 3800
　　工程施工-合同毛利 1200
　　貸：主營業(yè)務收入 5000
　　借：主營業(yè)務稅金及附加 5000*3.36%=168
　　貸：應交稅金-營業(yè)稅 5000*3%=150
　　應交稅金-城建稅 150*7%=10.5
　　其他應交款-教育附加 150*3%=4.5
　　其他應交款-地方教育附加 150*2%=3
　　4、 結(jié)轉(zhuǎn)工程施工和工程結(jié)算
　　借：工程結(jié)算 5000
　　貸：工程施工-合同成本 3800
　　工程施工-合同毛利 1200
　　再說掛靠公司-新望建筑公司的賬務處理：
　　1、實際施工，發(fā)生建筑單據(jù)成本支出，根據(jù)某省路橋工程公司簽收的成本單據(jù)移交單(掛靠公司的各種成本支出單據(jù)，須以被掛公司-某省路橋工程建筑為抬頭取得，否則，被掛公司將拒絕接收。)
　　借：應收賬款-某省路橋工程 3800
　　貸：銀行存款 3800
　　2、經(jīng)計算，應收某省路橋工程公司工程結(jié)算款5000-5000*(4.5%+3.36%)=4607，而本公司實際發(fā)生支出為3800，其差額作為應收賬款處理，貸方則作為營業(yè)收入繳納相應稅金。 因此，此時新望建筑應該開具建安發(fā)票807給某省路橋工程建筑以取得該筆款項的回收，否則，某省路橋工程公司因為沒有相應成本票據(jù)而無法做賬。
　　借：應收賬款-某省路橋工程 807(4607-3800)
　　貸：主營業(yè)務收入 807
　　3、 收到某省路橋工程建筑劃撥工程結(jié)算款4607
　　借：銀行存款 4607
　　貸：應收賬款-某省路橋工程 4607
　　從上述處理，可以看出，被掛靠公司某省路橋工程建筑收取的掛靠費5000*4.5%實際是沒有單獨計稅的，實際上，這種業(yè)務相當于某省路橋工程公司的一個內(nèi)部結(jié)算，新望建筑公司此時僅僅是某省路橋工程公司的一個內(nèi)設施工隊伍，根據(jù)實質(zhì)重于形式原則，它不屬于營業(yè)稅征收范圍。當然，這是基于掛與被掛雙方的協(xié)議約定，明確了彼此的法律責任及納稅義務的。如果被掛公司不承擔法律責任，以及對外不負有納稅義務，則掛靠公司就是納稅義務人，那么，被掛公司收取的掛靠費就要按服務業(yè)繳納營業(yè)稅。
　　(二)、體現(xiàn)管理費用的會計處理
　　按照(一)中的案例，會計處理如下：
　　首先說被掛靠公司-某省路橋工程公司的賬務處理：
　　1、收到甲方建管處工程結(jié)算款，根據(jù)結(jié)算單、進賬單據(jù)處理
　　借：銀行存款 5000
　　貸：工程結(jié)算 5000
　　2、收到新望建筑公司工程發(fā)票4607萬元，5000-5000*(4.5%+3.36%)=4607萬元，并撥付款項
　　借：工程施工-合同成本 4607
　　貸：應付賬款-新望建筑公司 4607
　　借：應付賬款-新望建筑公司 4607
　　貸：銀行存款 4607
　　3、 開具建安發(fā)票5000給甲方，做收入及稅金計提
　　借：主營業(yè)務成本 4607
　　工程施工-合同毛利 393
　　貸：主營業(yè)務收入 5000
　　借：主營業(yè)務稅金及附加 5000*3.36%=168
　　貸：應交稅金-營業(yè)稅 5000*3%=150
　　應交稅金-城建稅 150*7%=10.5
　　其他應交款-教育附加 150*3%=4.5
　　其他應交款-地方教育附加 150*2%=3
　　4、 結(jié)轉(zhuǎn)工程施工和工程結(jié)算
　　借：工程結(jié)算 5000
　　貸：工程施工-合同成本 4607
　　工程施工-合同毛利 393
　　5、確認管理費收入：5000*4.5%=225萬元，開給新望建筑公司管理服務費發(fā)票，
　　借：應收賬款--新望建筑公司 225
　　貸：其他業(yè)務收入 225
　　計提稅金：
　　借：其他業(yè)務支出 12.61
　　貸：應交稅金-營業(yè)稅 225*5%=11.25
　　應交稅金-城建稅 11.25*7%=0.79
　　其他應交款-教育附加 11.25*3%=0.34
　　其他應交款-地方教育附加 11.25*2%=0.23
　　再說掛靠公司-新望建筑公司的賬務處理：
　　新望建筑公司的所有成本支出以自己單位名義實施，按照4607萬元確認工程收入，具體會計處理此處不在贅述。
　　需要強調(diào)的是，收到某省路橋工程公司的管理服務費發(fā)票時的會計處理：
　　借：工程施工--合同成本--間接費用 225
　　貸：其他應付款---某省路橋工程公司 225
　　這樣的會計處理下，分包給新望建筑公司的4607萬元，新望公司提供建筑業(yè)發(fā)票，同時某省路橋工程公司也就工程合同金額5000萬元，繳納了營業(yè)稅金及附加，按照營業(yè)稅的分包差額納稅的規(guī)定，這里有一個稅務部門能不能認可的問題，如果能夠認可，則差額納稅，否則，則會全額納營業(yè)稅金及附加，也就是說4607萬元可能會被兩次納稅。另外，掛靠管理服務費某省路橋工程公司開具了服務業(yè)發(fā)票，繳納了稅金?？梢?二)的會計處理方式?jīng)]有(一)的會計處理方式的稅收負擔輕，這樣的方式不可取。
　　三、掛靠經(jīng)營中的涉稅問題
　　1、營業(yè)稅方面，《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十一條規(guī)定：“單位以承包、承租、掛靠方式經(jīng)營的，承包人、承租人、掛靠人(以下統(tǒng)稱承包人)發(fā)生應稅行為，承包人以發(fā)包人、出租人、被掛靠人(以下統(tǒng)稱發(fā)包人)名義對外經(jīng)營并由發(fā)包人承擔相關(guān)法律責任的，以發(fā)包人為納稅人;否則以承包人為納稅人。”
　　2、企業(yè)所得稅方面，我國新企業(yè)所得稅法施行的是法人制所得稅，即按照具有法人資格的單位來進行所得稅的繳納和匯算。除非掛靠企業(yè)和被掛靠企業(yè)被稅務機關(guān)認定為關(guān)聯(lián)方關(guān)系，才需要調(diào)整納稅。
　　3、個人所得稅方面，*9類：個人掛靠有資質(zhì)的施工企業(yè)的會計處理，有一個最終的利潤分配問題，在向個人分配利潤時，應當按照稅法規(guī)定代扣代繳個人所得稅。按《國家稅務總局關(guān)于個人對企事業(yè)單位實行承包經(jīng)營、承租經(jīng)營取得所得征稅問題的通知》(國稅發(fā)[1994]179號)的規(guī)定，①企業(yè)實行個人承包、承租經(jīng)營后，如果工商登記仍為企業(yè)的，不管其分配方式如何，均應先按照企業(yè)所得稅的有關(guān)規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。承包經(jīng)營、承租經(jīng)營者按照承包、承租經(jīng)營合同(協(xié)議)規(guī)定取得的所得，依照個人所得稅法的有關(guān)規(guī)定繳納個人所得稅，具體為：承包、承租人對企業(yè)經(jīng)營成果不擁有所有權(quán)，僅是按合同(協(xié)議)規(guī)定取得一定所得的，其所得按工資、薪金所得項目征稅，適用5%—45%的九級超額累進稅率。承包、承租人按合同(協(xié)議)的規(guī)定只向發(fā)包、出租方繳納一定費用后，企業(yè)經(jīng)營成果歸其所有的，承包、承租人取得的所得，按對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得項目，適用5%─35%的五級超額累進稅率征稅。②企業(yè)實行個人承包、承租經(jīng)營后，如工商登記改變?yōu)閭€體工商戶的，應依照個體工商戶的生產(chǎn)，經(jīng)營所得項目計征個人所得稅，不再征收企業(yè)所得稅。③企業(yè)實行承包經(jīng)營、承租經(jīng)營后，不能提供完整、準確的納稅資料、正確計算應納稅所得額的，由主管稅務機關(guān)核定其應納稅所得額，并依據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定，自行確定征收方式。
 　　　　
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