財(cái)政部2014年3月13日正式頒布了修訂后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)—長(zhǎng)期股權(quán)投資》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)新準(zhǔn)則），新準(zhǔn)則自2014年7月1日起施行。新準(zhǔn)則第十四條和第十五條提到了長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換所涉及的六種情況以及如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，筆者對(duì)此進(jìn)行了總結(jié)。
　　一是投資方因追加投資等原因?qū)崿F(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并，轉(zhuǎn)換模式為：由金融工具轉(zhuǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資-成本法核算。此時(shí)合并方應(yīng)當(dāng)按照原持有的股權(quán)投資賬面價(jià)值加上新增投資成本之和，作為改按成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本。原計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)當(dāng)在改按成本法核算時(shí)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。
　　案例1：2014年7月1日，甲公司以銀行存款1000萬(wàn)元購(gòu)入乙公司10%的股權(quán)，對(duì)乙公司無(wú)重大影響，甲公司將其計(jì)入可供出售金融資產(chǎn)。 2014年7月8日該筆投資的公允價(jià)值為1100萬(wàn)元，當(dāng)日甲公司又以銀行存款6000萬(wàn)元從其他投資者手中購(gòu)得乙公司60%股份，對(duì)乙公司實(shí)現(xiàn)了非同一控制下企業(yè)合并。
　　甲公司會(huì)計(jì)處理：
　　1、2014年7月1日，對(duì)乙公司投資
　　借：可供出售金融資產(chǎn)—成本 1000萬(wàn)元
　　貸：銀行存款 1000萬(wàn)元
　　2、2014年7月8日，確認(rèn)對(duì)乙公司投資的公允價(jià)值變動(dòng)
　　借：可供出售金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng) 100萬(wàn)元
　　貸：資本公積-其他資本公積 100萬(wàn)元(1100萬(wàn)元-1000萬(wàn)元)
　　3、2014年7月8日，對(duì)乙公司追加投資6000萬(wàn)元，涉及到金融工具與長(zhǎng)期股權(quán)投資的轉(zhuǎn)換。
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-投資成本 6000萬(wàn)元
　　貸：銀行存款 6000萬(wàn)元
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-投資成本 1100萬(wàn)元
　　貸：可供出售金融資產(chǎn)—成本 1000萬(wàn)元
　　—公允價(jià)值變動(dòng) 100萬(wàn)元
　　二是投資方因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或?qū)嵤┕餐刂疲D(zhuǎn)換模式為：由金融工具轉(zhuǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資-權(quán)益法核算，此時(shí)需要將金融工具公允價(jià)值加上新增投資成本之和，作為改按權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本。原金融工具公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額，以及原計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入改按權(quán)益法核算的當(dāng)期損益。
　　案例2：甲公司于2014年7月1日以銀行存款500萬(wàn)元購(gòu)入乙公司5%的股權(quán)，甲公司將其計(jì)入可供出售金融資產(chǎn)。2014年7月8日該筆投資的公允價(jià)值為600萬(wàn)元，當(dāng)日甲公司又對(duì)乙公司追加投資2000萬(wàn)元，取得乙公司20%股權(quán)，至此，甲公司對(duì)乙公司持股25%，對(duì)乙公司具有重大影響。
　　甲公司會(huì)計(jì)處理：
　　1、2014年7月1日，對(duì)乙公司投資
　　借：可供出售金融資產(chǎn)—成本 500萬(wàn)元
　　貸：銀行存款 500萬(wàn)元
　　2、2014年7月8日，確認(rèn)對(duì)乙公司投資的公允價(jià)值變動(dòng)
　　借：可供出售金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng) 100萬(wàn)元
　　貸：資本公積-其他資本公積 100萬(wàn)元(600萬(wàn)元-500萬(wàn)元)
　　3、2014年7月8日，對(duì)乙公司追加投資并具有重大影響
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-投資成本 2000萬(wàn)元
　　貸：銀行存款 2000萬(wàn)元
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-投資成本 600萬(wàn)元
　　貸：可供出售金融資產(chǎn)—成本 500萬(wàn)元
　　—公允價(jià)值變動(dòng) 100萬(wàn)元
　　三是投資方因追加投資等原因?qū)崿F(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并，轉(zhuǎn)換模式為：由長(zhǎng)期股權(quán)投資-權(quán)益法轉(zhuǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資-成本法核算。此時(shí)合并方應(yīng)當(dāng)按照原持有的股權(quán)投資賬面價(jià)值加上新增投資成本之和，作為改按成本法核算的初始投資成本，也就是不用再追溯調(diào)整了。購(gòu)買(mǎi)日之前持有的股權(quán)投資因采用權(quán)益法核算而確認(rèn)的其他綜合收益，應(yīng)當(dāng)在處置該項(xiàng)投資時(shí)采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
　　案例3：2014年7月1日，甲公司以銀行存款4000萬(wàn)元購(gòu)入乙公司40%的股權(quán)，對(duì)乙公司具有重大影響，當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為11000萬(wàn)元。2014年乙公司全年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)200萬(wàn)元(下半年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)100萬(wàn)元)。2015年6月30日乙公司宣告并發(fā)放現(xiàn)金股利80萬(wàn)元，2015年1-6月實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)120萬(wàn)元。2015年7月1日，甲公司決定出售其持有的乙公司30%的股權(quán)，出售股權(quán)后甲公司持有乙公司10%的股權(quán)，對(duì)原有乙公司不再具有重大影響，改按可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。出售股權(quán)取得價(jià)款為3400萬(wàn)元，剩余10%的股權(quán)公允價(jià)值為1200萬(wàn)元。
　　甲公司會(huì)計(jì)處理：
　　1、2014年7月1日對(duì)乙公司投資
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本 4000萬(wàn)元
　　貸：銀行存款 4000萬(wàn)元
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本 400萬(wàn)元(11000萬(wàn)元×40%-4000萬(wàn)元)
　　貸：營(yíng)業(yè)外收入 400萬(wàn)元
　　2、2014年乙公司全年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)200萬(wàn)元(下半年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)100萬(wàn)元)。
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整 40萬(wàn)元(100萬(wàn)元×40%)
　　貸：投資收益 40萬(wàn)元
　　3、2015年6月30日乙公司宣告并發(fā)放現(xiàn)金股利80萬(wàn)元，2015年1月至6月期間實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)120萬(wàn)元。
　　借：應(yīng)收股利 32萬(wàn)元(80萬(wàn)元×40%)
　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整 32萬(wàn)元
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整 48萬(wàn)元(120萬(wàn)元×40%)
　　貸：投資收益 48萬(wàn)元
　　4、2015年7月1日，甲公司出售其持有的乙公司30%的股權(quán)，出售股權(quán)后甲公司持有乙公司10%的股權(quán)，對(duì)原有乙公司不具有重大影響。出售取得價(jià)款為3400萬(wàn)元，剩余10%的股權(quán)公允價(jià)值為1200萬(wàn)元。
　　(1)出售時(shí)(出售時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值構(gòu)成為：投資成本4400萬(wàn)元、損益調(diào)整56萬(wàn)元)
　　借：銀行存款 3400萬(wàn)元
　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本 3300萬(wàn)元(4400萬(wàn)元×30%÷40%)
　　—損益調(diào)整 42萬(wàn)元(56萬(wàn)元×30%÷40%)
　　投資收益 58萬(wàn)元
　　(2)在喪失共同控制或重大影響之日的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。
　　借：可供出售金融資產(chǎn) 1200萬(wàn)元
　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本1100萬(wàn)元(4400萬(wàn)元-3300萬(wàn)元)
　　—損益調(diào)整14萬(wàn)元(56萬(wàn)元-42萬(wàn)元)
　　投資收益 86萬(wàn)元
　　四是對(duì)被投資單位減資導(dǎo)致喪失了對(duì)被投資單位的共同控制或重大影響，轉(zhuǎn)換模式為：由長(zhǎng)期股權(quán)投資-權(quán)益法轉(zhuǎn)為金融工具核算。此時(shí)需要將金融工具公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額以及原確認(rèn)的其他綜合收益計(jì)入當(dāng)期損益。
　　案例4：甲公司于2013年7月1日取得乙公司30%的股權(quán)，成本為銀行存款3000萬(wàn)元，對(duì)乙公司具有重大影響。2013年7月1日 -2013年12月31日乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)200萬(wàn)元，2014年初至2014年6月30日乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)100萬(wàn)元。2014年7月1日甲公司處置了所持有的乙公司20%的股權(quán)，處置價(jià)款2100萬(wàn)元。處置后不再對(duì)乙公司具有重大影響，處置當(dāng)日剩余10%股權(quán)的公允價(jià)值為1400萬(wàn)元。
　　甲公司會(huì)計(jì)處理：
　　1、2013年7月1日，對(duì)乙公司投資
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-投資成本 3000萬(wàn)元
　　貸：銀行存款 3000萬(wàn)元
　　2、2013年12月31日確認(rèn)投資收益
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-損益調(diào)整 60萬(wàn)元(200萬(wàn)元×30%)
　　貸：投資收益 60萬(wàn)元
　　3、2014年6月30日確認(rèn)投資收益
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-損益調(diào)整 30萬(wàn)元(100萬(wàn)元×30%)
　　貸：投資收益 30萬(wàn)元
　　4、2014年7月1日，確認(rèn)處置乙公司20%投資的投資收益
　　借：銀行存款 2100萬(wàn)元
　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-投資成本 2000萬(wàn)元(3000萬(wàn)元÷30%×20%)
　　長(zhǎng)期股權(quán)投資-損益調(diào)整 60萬(wàn)元(90萬(wàn)元÷30%×20%)
　　投資收益 40萬(wàn)元
　　5、2014年7月1日，對(duì)乙公司不再具有重大影響
　　借：可供出售金融資產(chǎn)-成本 1400萬(wàn)元
　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-投資成本 1000萬(wàn)元(3000萬(wàn)元÷30%×10%)
　　長(zhǎng)期股權(quán)投資-損益調(diào)整 30萬(wàn)元(90萬(wàn)元÷30%×10%)
　　投資收益 70萬(wàn)元
　　五是投資方因處置部分權(quán)益性投資等原因喪失了對(duì)被投資單位的控制但能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或?qū)嵤┕餐刂?，轉(zhuǎn)換模式為：由長(zhǎng)期股權(quán)投資-成本法轉(zhuǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資-權(quán)益法核算，此時(shí)應(yīng)對(duì)剩余股權(quán)視同自取得時(shí)即采用權(quán)益法核算進(jìn)行調(diào)整，也就是需要追溯調(diào)整。
　　案例5：2014年7月1日，甲公司支付現(xiàn)金6000萬(wàn)元，取得乙公司60%股權(quán)，并取得對(duì)乙公司控制權(quán)。當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 8000萬(wàn)元。2014年7月-12月乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)500萬(wàn)元。2015年6月30日，甲公司處置持有乙公司的40%股權(quán)，取得處置價(jià)款5000萬(wàn)元，處置后甲公司對(duì)乙公司的持股比例降為20%，喪失了對(duì)乙公司的控制權(quán)，但仍對(duì)乙公司有重大影響。乙公司在2014年7月1日至2015年6月30日之間實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為1500萬(wàn)元(其中，2015年初至6月30日實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1000萬(wàn)元)。乙公司按照凈利潤(rùn)的10%比例計(jì)提法定盈余公積。
　　甲公司會(huì)計(jì)處理：
　　1、2014年7月1日對(duì)乙公司投資應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款作為初始投資成本。
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本 6000萬(wàn)元
　　貸：銀行存款 6000萬(wàn)元
　　2、2015年6月30日，甲公司確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資處置損益：
　　借：銀行存款 5000萬(wàn)元
　　貸： 長(zhǎng)期股權(quán)投資 4000萬(wàn)元 (6000萬(wàn)元÷60%×40%)
　　投資收益 1000 萬(wàn)元
　　3、2015年6月30日，甲公司處置長(zhǎng)期股權(quán)投資損益后，長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法，需要追溯調(diào)整。
　　(1)剩余20%股權(quán)賬面價(jià)值=2000萬(wàn)元(6000萬(wàn)元÷60%×20%)，與原投資時(shí)享有的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額之間差額400萬(wàn)元(2000-8000*20%)為商譽(yù)，不需要調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值。
　　(2)剩余20%股權(quán)應(yīng)享有乙公司自購(gòu)買(mǎi)日至處置日期間實(shí)現(xiàn)的凈損益為300萬(wàn)元(1500*20%)，應(yīng)調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整留存收益，其中，享有2015年1-6月當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)份額為100萬(wàn)元(1000*20%)。
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 300萬(wàn)元
　　貸： 盈余公積 10萬(wàn)元
　　利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn) 90萬(wàn)元
　　投資收益 200萬(wàn)元
　　六是投資方因處置部分權(quán)益性投資等原因喪失了對(duì)被投資單位的控制的，轉(zhuǎn)換模式為：由長(zhǎng)期股權(quán)投資-成本法轉(zhuǎn)為金融工具核算。此時(shí)應(yīng)將其在喪失控制之日的公允價(jià)值與賬面價(jià)值間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。
　　案例6：2013年7月1日，甲公司以銀行存款7000萬(wàn)元購(gòu)入乙公司70%的股權(quán)，對(duì)乙公司具有控制。2014年7月1日甲公司將持有的乙公司60%的股權(quán)以6600萬(wàn)元的價(jià)格出售給丙公司(非乙公司關(guān)聯(lián)方)，出售股權(quán)后甲公司持有乙公司10%的股權(quán)，對(duì)原有乙公司不再具有重大影響，改按可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，剩余10%的股權(quán)公允價(jià)值為1100萬(wàn)元。
　　甲公司會(huì)計(jì)處理：
　　1、2013年7月1日對(duì)乙公司投資。
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本 7000萬(wàn)元
　　貸：銀行存款 7000萬(wàn)元
　　2、2014年7月1日，甲公司確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資處置損益：
　　借：銀行存款6600萬(wàn)元
　　貸： 長(zhǎng)期股權(quán)投資 6000萬(wàn)元 (7000萬(wàn)元÷70%×60%)
　　投資收益 600 萬(wàn)元
　　借：可供出售金融資產(chǎn)-成本 1100萬(wàn)元
　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 1000萬(wàn)元(7000萬(wàn)元÷70%×10%)
　　投資收益 100 萬(wàn)元(1100萬(wàn)元-1000萬(wàn)元)
 　　　　
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