阿勒泰高級會計實(shí)務(wù)：會計實(shí)務(wù)考試輔導(dǎo)虛開增值稅專用發(fā)票的貨物所得稅問題

　　國家稅務(wù)總局在1997年8月，下發(fā)了《關(guān)于納稅人取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》（國稅發(fā)[1997]134號），通知對納稅人取得虛開的增值稅專用發(fā)票涉及增值稅的有關(guān)事宜作了明確規(guī)定。2000年11月，為了嚴(yán)厲打擊虛開增值稅專用發(fā)票活動，保護(hù)納稅人的合法權(quán)益，國家稅務(wù)總局又相繼下發(fā)了《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》的補(bǔ)充通知（國稅發(fā)[2000]182號）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》（國稅發(fā)[2000]187號），文件對納稅人取得虛開增值稅專用發(fā)票涉及增值稅的處理作了明確規(guī)定，并對“善意”及“非善意”作了政策界定。“善意”是指購貨方與銷售方存在真實(shí)的交易，銷售方使用的是其所在?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市和計劃單列市）的專用發(fā)票，專用發(fā)票注明的銷售方名稱、印章、貨物數(shù)量、金額及稅額等全部內(nèi)容與實(shí)際相符，且沒有證據(jù)表明購貨方知道銷售方提供的專用發(fā)票是以非法手段獲得的。對于“善意”取得增值稅專用發(fā)票的，對購貨方不以偷稅或者騙取出口退稅論處，但應(yīng)按有關(guān)法規(guī)不予抵扣進(jìn)項稅款或者不予出口退稅；購貨方已經(jīng)抵扣的進(jìn)項稅款或者取得的出口退稅，應(yīng)依法追繳。不符合上述條件的屬于“非善意”取得增值稅專用發(fā)票，納稅人將“非善意”取得的增值稅專用發(fā)票向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報抵扣稅款或者申請出口退稅的，應(yīng)當(dāng)按偷稅、騙取出口退稅處理，依照《中華人民共和國稅收征收管理法》及有關(guān)法規(guī)追繳稅款，處以偷稅、騙稅數(shù)額五倍以下的罰款。但總局文件僅對增值稅的處理作出規(guī)定，未涉及所購入貨物的成本列支問題。國家稅務(wù)總局未對內(nèi)資企業(yè)取得虛開增值稅專用發(fā)票的貨物所得稅問題作出規(guī)定。但對于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)取得虛開增值稅專用發(fā)票的貨物所得稅問題，總局針對廈門市國家稅務(wù)局的請示，在2003年2月下發(fā)了《國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)通過虛開增值稅專用發(fā)票購進(jìn)的貨物所得稅處理問題的批復(fù)》（國稅函[2003]112號），文件規(guī)定：根據(jù)《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》第十七條的規(guī)定，企業(yè)各項會計記錄必須完整準(zhǔn)確，有合法憑證作為記賬依據(jù)。因此，如果企業(yè)不能依照規(guī)定取得合法購貨發(fā)票，無法確定其支付貨款的真實(shí)性和準(zhǔn)確性，其購進(jìn)貨物所支付的貨款，在計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時，不得作為成本費(fèi)用扣除；根據(jù)財政部《關(guān)于增值稅會計處理的規(guī)定》（[93]財會字第83號），企業(yè)繳納的增值稅（包括因取得虛開增值稅專用發(fā)票而被查補(bǔ)的增值稅）在計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時，也不得作為成本費(fèi)用扣除。

　　由于總局未對內(nèi)資企業(yè)取得虛開增值稅專用發(fā)票的貨物所得稅問題作出規(guī)定，各地在執(zhí)行過程中存在不一致的現(xiàn)象，對于納稅人“非善意”取得虛開的增值稅專用發(fā)票情況下購進(jìn)貨物所支付的貨款，各地在執(zhí)行過程中都不允許稅前扣除，但對于納稅人“善意”取得虛開的增值稅專用發(fā)票情況下所得稅問題的處理存在爭議，大部分人認(rèn)為，納稅人有真實(shí)的貨物交易，購入貨物應(yīng)當(dāng)允許在稅前扣除，但也有人認(rèn)為根據(jù)國家稅務(wù)總局印發(fā)的《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā)[2000]84號）第三條規(guī)定：“納稅人申報的扣除要真實(shí)、合法”，而虛開的增值稅專用發(fā)票不符合上述要求。因此，在計算應(yīng)納稅所得額時，其購進(jìn)貨物所支付的貨款不得稅前扣除。各地執(zhí)行政策的不統(tǒng)一嚴(yán)重影響了稅收政策的嚴(yán)肅性，不符合依法治稅，規(guī)范執(zhí)法的要求，對稅務(wù)部門來說還存在著失職、瀆職的潛在風(fēng)險。筆者認(rèn)為，對納稅人取得虛開增值稅專用發(fā)票的貨物所得稅問題政策應(yīng)及時明確。一是必須統(tǒng)一內(nèi)資企業(yè)與外資企業(yè)的政策規(guī)定。二是應(yīng)明確規(guī)定，對納稅人取得虛開增值稅專用發(fā)票，不論“善意”與“非善意”，其購進(jìn)貨物所支付的貨款一律不得在稅前扣除。三是納稅人“善意”取得虛開增值稅專用發(fā)票，購貨方能夠重新從銷售方取得防偽稅控系統(tǒng)開出的合法、有效專用發(fā)票的，或者取得手工開出的合法、有效專用發(fā)票且取得了銷售方所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)或者正在依法對銷售方虛開專用發(fā)票行為進(jìn)行查處證明的，其購進(jìn)貨物所支付的貨款允許稅前扣除。這主要是基于以下幾個方面的考慮：

　　1、總局對外商投資企業(yè)和外國企業(yè)通過虛開增值稅專用發(fā)票購進(jìn)的貨物所得稅問題已作了明確規(guī)定，但由于未對內(nèi)資企業(yè)取得虛開增值稅專用發(fā)票的貨物所得稅問題作出規(guī)定，大部分地方對納稅人“善意”取得虛開的增值稅專用發(fā)票情況下購進(jìn)貨物所支付的貨款允許稅前扣除，同一行為對外商投資企業(yè)和外國企業(yè)而言稅收負(fù)擔(dān)明顯增加，不符合給予外商投資企業(yè)和外國企業(yè)“國民待遇”這一原則。

　　2、《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》第十七條的規(guī)定，企業(yè)各項會計記錄必須完整準(zhǔn)確，有合法憑證作為記賬依據(jù)?！镀髽I(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā)[2000]84號）第三條規(guī)定：“納稅人申報的扣除要真實(shí)、合法”，而虛開的增值稅專用發(fā)票不符合上述要求，即便是在“善意”取得虛開的增值稅專用發(fā)票情況下，納稅人有真實(shí)的貨物交易，但仍不符合“合法性”的要求，因此，在計算應(yīng)納稅所得額時，其購進(jìn)貨物所支付的貨款不得稅前扣除。

　　3、《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》（國稅發(fā)[2000]187號）規(guī)定：購貨方能夠重新從銷售方取得防偽稅控系統(tǒng)開出的合法、有效專用發(fā)票的，或者取得手工開出的合法、有效專用發(fā)票且取得了銷售方所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)或者正在依法對銷售方虛開專用發(fā)票行為進(jìn)行查處證明的，購貨方所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)依法準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項稅款或者出口退稅。根據(jù)上述政策精神，對購貨方能夠重新從銷售方取得合法、有效專用發(fā)票的，其購進(jìn)貨物所支付的貨款也應(yīng)允許稅前扣除。

 　　　　

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